Безлицензионная деятельность — проблема для предпринимателя. Наглядным подтверждением этому служат судебные разбирательства между индивидуальным предпринимателем Р. (далее — ИП Р. или заявитель) и межрайонным отделом управления Департамента финансовых расследований (УДФР) Комитета государственного контроля Республики Беларусь, который применил к ИП Р. экономические санкции за нарушение пункта 37 Перечня видов деятельности, на осуществление которых требуются специальные разрешения (лицензии), и уполномоченных на их выдачу государственных органов и государственных организаций, утвержденного Декретом Президента Республики Беларусь от 14.07.2003 N 17 «О лицензировании отдельных видов деятельности» (с изменениями и дополнениями) (далее — Перечень или Декрет N 17).
Суть дела
УДФР провело документальную тематическую проверку соблюдения ИП Р. законодательства при осуществлении лицензируемых видов деятельности за период с 1 июня по 28 октября 2005 г., о чем 6 апреля 2006 г. составлен соответствующий акт.
Проверкой установлено, что ИП Р. за проверенный период выполнил перевозку грузов автомобильным транспортом без лицензии Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь и получил при этом доход в сумме около 5 млн. руб.
За допущенное нарушение в соответствии с пунктом 6 статьи 9 Закона Республики Беларусь от 20.12.1991 N 1323-XII «О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь» с ИП Р. взыскана сумма дохода, полученного от осуществления безлицензионной деятельности, и штраф в размере полученного дохода.
Принятое решение ИП Р. обжаловал в областное управление Департамента финансовых расследований Комитета государственного контроля Республики Беларусь, которое признало действия УДФР правомерными, а жалобу ИП Р. оставило без удовлетворения.
ИП Р., считая принятое УДФР решение не соответствующим законодательству, обратился с заявлением в хозяйственный суд области о признании недействительным решения УДФР.
Позиция заявителя
В своем заявлении, поданном в суд, ИП Р. обратил внимание суда, что при определении в акте проверки суммы документально подтвержденных расходов УДФР ссылается на пункт 4 статьи 14 Закона Республики Беларусь от 21.12.1991 N 1327-XII «О подоходном налоге с физических лиц» (далее — Закон о подоходном налоге).
Вместе с тем статья 14 Закона о подоходном налоге регулирует отношения по социальному налоговому вычету и не распространяет свое действие на деятельность индивидуального предпринимателя. Пункт 4 в данной статье отсутствует, что позволяет рассматривать применение данной статьи проверяющим как некорректное.
Ссылаясь на абзац 3 п. 29 Порядка организации и проведения проверок (ревизий) финансово-хозяйственной деятельности и применения экономических санкций, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 15.11.1999 N 673 «О некоторых мерах по совершенствованию координации деятельности контролирующих органов Республики Беларусь» (с изменениями и дополнениями) (далее — Порядок), в котором предусмотрено, что решение о применении экономических санкций в 5-дневный срок со дня его вынесения должно быть направлено субъекту предпринимательской деятельности (вручено его представителю), в отношении которого оно вынесено, заявитель полагает, что принятое решение о применении к нему экономических санкций УДФР было вручено 18 мая 2006 г. с нарушением установленного срока, то есть вместо 5 дней через 42 дня после даты составления акта.
В заключении УДФР на возражения заявителя по акту проверки отметил, что в проверяемом периоде видом деятельности, от осуществления которого ИП Р. получена выручка в сумме 5492660 руб., явилась только перевозка грузов автомобильным транспортом. При исчислении суммы дохода к исключению принимались только те документально подтвержденные расходы, которые имеют отношение к полученной выручке от данного вида деятельности. Таким образом, проверяющими не приняты во внимание доводы заявителя о том, что для осуществления вида деятельности, связанного с грузоперевозками, и деятельности как индивидуального предпринимателя вообще использовалось и используется здание, которое является основным средством и принадлежит на праве собственности заявителю, на которого оформлен договор купли-продажи. В указанном здании работает бухгалтер, хранятся финансово-хозяйственные документы, ведутся переговоры с деловыми партнерами и т. п., а на прилегающей территории находится стоянка грузового автомобиля.
В обоснование своей позиции УДФР сослалось на нормы действовавшего в проверяемый период Положения о составе расходов, связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, осуществляемой индивидуальными предпринимателями, и порядке исключения их из выручки, утвержденного приказом Государственного налогового комитета Республики Беларусь, Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства статистики и анализа Республики Беларусь, Министерства предпринимательства и инвестиций Республики Беларусь, Министерства культуры Республики Беларусь от 26.07.1999 N 177/70/197/170/100/264 «Об утверждении Положения» (далее — Положение) (приказ утратил силу в связи с изданием постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства статистики и анализа Республики Беларусь, Министерства культуры Республики Беларусь от 07.02.2006 N 20/23/13/10/3 «О признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов», вступившего в силу со дня официального опубликования).
В соответствии с пунктом 1 Положения под расходами, связанными с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, понимается выраженная в денежной форме и подтвержденная документально сумма затрат, произведенных индивидуальным предпринимателем (как за счет собственных средств, так и за счет привлеченных денежных средств — займа или кредита) для производства и (или) реализации продукции (товаров, работ, услуг) и других расходов, связанных с извлечением доходов.
Заявитель полагает, что проверяющим не приняты во внимание прочие затраты, указанные в подпункте 7.11 Положения, которые должны быть отнесены к документально подтвержденным расходам, а именно: оплата процентов по полученным кредитам банков, кроме кредитов, полученных на приобретение основных средств. В проверяемый период производилась уплата процентов по полученному кредиту на ремонт основного средства — здания, принадлежащего ИП Р., сумма уплаченных процентов в данном периоде составила 2441155 руб.
Согласно подпункту 7.6 Положения в прочие затраты также включаются: оплата услуг связи (почтовой, телефонной, телеграфной), вычислительных центров, банков, связанных с обслуживанием предпринимателей. В данном случае проверяющим включена в расходы только та часть банковских услуг, которая непосредственно относится к обслуживанию расчетного счета, а обслуживание возобновляемой кредитной линии, принадлежащей ИП Р., во внимание не принято. Сумма расходов по оплате банковских услуг за сопровождение кредитного договора составляет 584530 руб. Также согласно данному подпункту 7.6 Положения, не включена стоимость телефонных переговоров на сумму 69277 руб.
Кроме того, проверяющими не приняты во внимание расходы, указанные:
- в подпункте 2.4 Положения — плата на проведение ремонта основного средства (приобретение электрооборудования). Сумма составила 537469 руб.;
- в абзаце 1 подпункта 3.4 Положения — плата за услугу производственного характера, выполненную иным юридическим лицом (выполнение архитектурного проекта здания). Сумма затрат составила 809440 руб.;
- в абзаце 9 части второй подпункта 7.2 Положения — уплата подоходного налога, начисленного на заработную плату наемного лица, в сумме 47085 руб.;
- в части 2 подпункта 7.4 Положения — плата за оказание услуг по техническому обслуживанию пожарной охраной. Сумма затрат составила 149040 руб.;
- в подпункте 7.13-2 Положения — плата за подготовку, переподготовку (повышение квалификации) индивидуального предпринимателя, являющуюся обязательным условием для получения (продления срока действия) специальных разрешений (лицензий). Сумма затрат составила 81000 руб.
Общая сумма документально подтвержденных расходов, не принятых во внимание при проверке, составила 4718996 руб.
Заявитель считает, что из суммы дохода, установленной проверяющими (5492660 руб.), необходимо вычесть сумму документально подтвержденных расходов, которая составляет 5258181 руб. (4718966 руб. + 539185 руб.).
На основании изложенного, а также руководствуясь п. 32 Порядка, заявитель просил суд признать решение, принятое УДФР, недействительным и взыскать с него в пользу заявителя расходы по государственной пошлине в сумме 155000 руб.
Позиция УДФР
Принятое решение об исключении из полученного ИП Р. дохода расходов в сумме 539185 руб. базировалось на первичных бухгалтерских документах, установленных законодательством и предъявленных заявителем в ходе документальной тематической проверки, что нашло отражение в акте по ее проведению.
В заявлении, направленном в суд, ИП Р. утверждает о некорректности применения пункта 4 статьи 14 Закона о подоходном налоге в связи с тем, что эта статья не распространяет свое действие на деятельность индивидуального предпринимателя, а пункт 4 в данной статье и вовсе отсутствует. Однако в такой редакции она вступила в действие с 1 января 2006 г. в силу Закона Республики Беларусь от 09.12.2005 N 78-З «О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь «О подоходном налоге с физических лиц», т. е. после совершения нарушения.
Также в поданном ИП Р. в суд заявлении искажены положения п. 29 Порядка, касающиеся срока вручения решения. В 5-дневный срок решение вручается после его вынесения, а не после написания акта проверки, как это указано в заявлении в суд. Решение о применении экономических санкций было вынесено 16.05.2006, а вручено ИП Р. 18.05.2006, т. е. через 2 дня, что соответствует сроку, указанному в п. 29 Порядка.
В заявлении заявителем упущен тот факт, что здание магазина, принадлежащего ИП Р. с 20.12.2004, передано в безвозмездное пользование ЧПТУП «М» на основании договоров передачи от 20.12.2004 N 19 и от 18.11.2005 N 19.
Необходимо отметить, что расходы в ходе проверки определялись в соответствии с Положением с учетом внесенных в него изменений и дополнений.
Часть седьмая пункта 11 Положения гласит: «Суммы произведенных расходов по отдельным видам деятельности учитываются при расчете подоходного налога в пределах выручки, полученной в отчетном периоде (квартале, году), по этим видам деятельности». Исходя из этого в состав расходов были приняты только документально подтвержденные расходы, связанные с грузоперевозками, от которых и была получена сумма выручки.
Из части девятой пункта 11 Положения следует, что сумма превышения расходов над выручкой, полученной по соответствующему виду деятельности, не переносится на выручку, полученную по другим видам деятельности. Исходя из этого расходы, не связанные с осуществлением грузоперевозок, указанные в заявлении, к зачету не были приняты.
Таким образом, УДФР считает заявленные ИП Р. требования необоснованными и не подлежащими удовлетворению.
Решение суда первой инстанции
Рассмотрев материалы дела по заявлению ИП Р. о признании недействительным решения УДФР от 16.05.2006 N 2, суд отметил, что в соответствии с частью 3 статьи 100 Хозяйственного процессуального кодекса Республики Беларусь при рассмотрении спора о признании недействительным ненормативного правового акта государственного органа или должностного лица обязанность доказывания законности оспариваемого акта возлагается на орган или лицо, его принявшее.
Пунктом 6 статьи 9 Закона Республики Беларусь от 20.12.1991 N 1323-XII предусмотрено, что доходы, полученные плательщиком от занятия запрещенными видами деятельности, а также от деятельности, на занятие которой требуется получение специального разрешения (лицензии), осуществляемой без такого разрешения (лицензии), и штраф в размере полученного дохода от этой деятельности подлежат внесению в бюджет.
Доходом является выручка от занятия запрещенными видами деятельности, а также от деятельности, на занятие которой требуется получение специального разрешения (лицензии), осуществляемой без такого разрешения (лицензии), за вычетом документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением дохода.
Частями 1 и 2 пункта 1 Положения установлено, что под расходами, связанными с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, осуществляемой индивидуальными предпринимателями (далее — расходы), понимается выраженная в денежной форме и подтвержденная документально сумма затрат, произведенных индивидуальным предпринимателем (как за счет собственных средств, так и за счет привлеченных денежных средств — займа или кредита) для производства и (или) реализации продукции (товаров, работ, услуг), и других расходов, связанных с извлечением доходов.
Для подтверждения произведенных расходов используются подтверждающие оплату и поступление материальных ценностей (выполнение работ, оказание услуг) документы, оформленные в соответствии с требованиями, установленными законодательством к оформлению первичных бухгалтерских документов.
Судом не приняты доводы заявителя и представленные им документы в качестве подтверждения произведенных расходов при осуществлении безлицензионной деятельности в проверяемый период, а именно:
- оплата процентов по полученным кредитам и расходы на их сопровождение, так как согласно кредитному договору эти расходы связаны с ремонтом здания магазина, всего — 3025685 руб.;
- оплата услуг связи, оказанных в период с 13.05.2005 по 31.05.2005, в сумме 52705 руб., то есть в период, когда безлицензионная деятельность не осуществлялась;
- плата за услуги производственного характера в сумме 809440 руб., поскольку согласно акту сдачи-приемки они связаны с оплатой контрагенту выполненных работ по архитектурному проекту магазина;
- плата за пожарно-техническое обследование строительной площадки бара в сумме 149040 руб.;
- расходы на приобретение электротоваров в сумме 537469 руб., предназначенных для ремонта магазина.
Частью 9 пункта 11 Положения предусмотрено, что сумма превышения расходов над выручкой, полученной по соответствующему виду деятельности не переносится на выручку, полученную по другим видам деятельности.
Судом приняты в качестве доказательств, подтверждающих расходы, связанные с получением дохода от оказания транспортных услуг, за период осуществления безлицензионной деятельности, следующие документы:
- платежное поручение на оплату услуг связи за период с 01.06.2005 по 12.06.2005 в сумме 16572 руб. (подпункт 7.6 Положения);
- платежное поручение от 31.08.2005 за обучение водителей по курсу «Организация и выполнение перевозок грузов в международном автомобильном сообщении», период обучения с 15.08.2005 по 19.08.2005 (часть первая подпункта 7.13-2 Положения);
- ведомости на выплату заработной платы водителю за июнь, июль, август 2005 г. в сумме 465305 руб. с учетом подоходного налога в сумме 35425 руб.
Затраты на оплату труда приняты судом в соответствии с пунктом 4 Положения, в котором к затратам на оплату труда относятся выплаты:
- производимые по трудовым договорам (контрактам) в денежной и натуральной форме, включая компенсационные выплаты в соответствии с законодательством;
- производимые физическим лицам по гражданско-правовым договорам, за исключением выплат индивидуальным предпринимателям, учитываемых в соответствии с подпунктом 3.4 пункта 3 Положения.
Затраты на оплату труда составляют сумму начисленного вознаграждения за выполненную в соответствии с договором работу и включаются в состав расходов при условии его выплаты.
На основании изложенного согласно вышеперечисленным документам, представленным заявителем в судебное заседание, из полученной выручки подлежат вычету подтвержденные документально расходы, связанные с осуществлением грузоперевозок, в общей сумме 562877 руб.
Судом не приняты доводы заявителя о том, что решение о применении экономических санкций от 16.05.2006 N 2 вручено ему с нарушением предусмотренного срока, а именно через 42 дня после составления акта.
Факт получения решения 18.05.2006 подтверждается личной подписью заявителя на решении УДФР, что также было подтверждено заявителем в судебном заседании. Оспариваемое решение от 16.05.2006 N 2 вручено заявителю в течение двух дней, что соответствует пункту 29 Порядка.
Судом первой инстанции отклонены возражения заявителя о некорректном применении проверяющими пункта 4 статьи 14 Закона о подоходном налоге, т. к. данная норма действовала в период осуществления заявителем безлицензионной деятельности.
При таких обстоятельствах, исследовав и оценив в совокупности доводы заявителя и государственного органа, имеющиеся в деле документы, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что принятое УДФР решение не соответствует действующему законодательству в части взыскания с ИП Р. 562877 руб. дохода, полученного от осуществления безлицензионной деятельности, и штрафа в размере 562877 руб.
В этой связи хозяйственный суд решил признать недействительным решение УДФР от 16.05.2006 N 2 как не соответствующее действующему законодательству в части взыскания с индивидуального предпринимателя 562877 руб. дохода, полученного от осуществления безлицензионной деятельности, и штрафа в размере 562877 руб., а в остальной части требований отказал. УДФР предложено устранить в полном объеме допущенное нарушение прав и законных интересов ИП Р. и об исполнении данного решения сообщить в суд и заявителю в срок не более одного месяца со дня получения решения. Расходы по государственной пошлине между сторонами по делу суд распределил в соответствии с частью 1 статьи 133 Хозяйственного процессуального кодекса Республики Беларусь пропорционально размеру удовлетворенных требований, с УДФР взыскано в пользу ИП Р. 17613 руб. в возмещение расходов по государственной пошлине.
Принятое решение суда первой инстанции заявитель обжаловал в апелляционную инстанцию этого же суда, а затем, получив на нее отказ, оба постановления суда обжаловал в Кассационную коллегию Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь.
Так как жалобы и в апелляционную инстанцию суда, и в Кассационную коллегию Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь в обоснование своих требований ИП Р. мотивировал теми же доводами, изложенными выше, соответствующие жалобы были оставлены без удовлетворения по тем же мотивам, что и решение суда первой инстанции.
Кассационная коллегия Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь в соответствии с нормами ст. 133 Хозяйственного процессуального кодекса Республики Беларусь судебные расходы по жалобам отнесла на заявителя и оставила в силе постановления суда первой и апелляционной инстанций.