В соответствии со ст. 1 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее — ГК) предпринимательская деятельность — это самостоятельная деятельность юридических и физических лиц, осуществляемая ими в гражданском обороте от своего имени, на свой риск и под свою имущественную ответственность.
Согласно пункту 2 статьи 107 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) налоговыми вычетами признаются суммы налога на добавленную стоимость (НДС), предъявленные продавцами, состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь и являющимися плательщиками, к оплате плательщику при приобретении им на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав; уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь; уплаченные в бюджет при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь.
Пунктом 5 статьи 107 НК установлено, что налоговые вычеты производятся на основании первичных учетных и расчетных документов установленного образца, полученных в установленном законодательством порядке продавцами и выставленных ими при приобретении плательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Исходя из норм пункта 3 статьи 14 и статьи 90 НК, организации, являющиеся иностранными юридическими лицами, исполняют налоговые обязательства в части деятельности, осуществляемой на территории Республики Беларусь.
Пример из судебной практики.
В экономический суд с заявлением (жалобой) обратилось открытое акционерное общество «Б» к инспекции Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь (ИМНС) о признании недействительным ответа инспекции от 22.10.2013 на обращение ОАО «Б» от 09.10.2013.
Заявитель в судебном заседании требования поддержал в полном объеме.
Представители заинтересованного лица требования не признали, ссылаясь на законность и обоснованность оспариваемого (обжалуемого) ответа.
Заявитель в своем заявлении и в судебном заседании указал, что с указанным не согласен, считает его частично необоснованным, незаконным и нарушающим права заявителя по следующим основаниям.
09.10.2013 заявителем в адрес заинтересованного лица было направлено обращение. Заявителем от заинтересованного лица в установленный срок получен ответ (от 22.10.2013), с которым заявитель не был согласен. В дальнейшем заявитель обратился в вышестоящий по отношению к заинтересованному лицу государственный орган — Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь, который, рассмотрев жалобу, фактически подтвердил ответ заинтересованного лица, согласившись с ним, при этом не приняв нового решения.
В силу п. 3 ст. 20 Закона Республики Беларусь от 18.07.2011 N 300-З «Об обращениях граждан и юридических лиц» ответ организации на обращение или решение об оставлении обращения без рассмотрения по существу после обжалования в вышестоящую организацию могут быть обжалованы в суд в порядке, установленном законодательством. В соответствии с п. 4 ст. 20 Закона ответ на жалобу в вышестоящую организацию может быть обжалован в суд, если при рассмотрении этой жалобы принято новое решение, относящееся к компетенции соответствующей вышестоящей организации. Часть 1 ст. 227 Хозяйственного процессуального кодекса Республики Беларусь предусматривает, что юридическое лицо, индивидуальный предприниматель или гражданин, а также прокурор вправе подать в хозяйственный суд заявления о признании недействительным ненормативного правового акта государственного органа, органа местного управления и самоуправления, который не соответствует законодательству и которым нарушаются права и законные интересы юридических лиц, индивидуальных предпринимателей или граждан.
В обращении, адресованном заявителем заинтересованному лицу, заявителем были описаны следующие фактические обстоятельства.
ОАО «СП» (ОАО «Б» — в настоящее время) 05.07.2011 заключило договор с ООО «И» (РФ) на поставку премикса для птицы, свиней, коров. В соответствии с данным договором ООО «И» в июле 2011 г. поставило ОАО «СП» товар на сумму 2687785155 руб., в т. ч. НДС 244344024 руб., в августе 2011 г. — на сумму 4587430534 руб., в т. ч. НДС на сумму 417039028 руб., в сентябре 2011 г. — на сумму 4244624750 руб., в т. ч. НДС на сумму 385874977 руб., в октябре 2011 г. — на сумму 3675527358 руб., в т. ч. НДС на сумму 334138851 руб.
Оформление товаросопроводительных документов при реализации товаров на территории Республики Беларусь осуществлялось ООО «И» по унифицированным нормам, действовавшим на территории Российской Федерации.
В обращении заявителем был сформулирован вопрос о ходе дальнейших действий по принятию к вычету уплаченной ООО «И» суммы НДС.
Как следовало из полученного ответа, заинтересованное лицо пришло к выводу о том, что покупатели, приобретающие товар у постоянного представительства иностранной организации на территории Республики Беларусь, вправе принять к вычету сумму НДС, выделенную продавцом только в действующих на территории Республики Беларусь первичных учетных документах. То есть по существу заинтересованное лицо указало, что поскольку имелось постоянное представительство для целей налогообложения, то, значит, заявитель находился в Республике Беларусь и обязан был использовать белорусские товарно-транспортные накладные.
По мнению заявителя, выводы заинтересованного лица, изложенные в ответе на обращение и поддержанные им в ответе на жалобу, не соответствовали законодательству Республики Беларусь ввиду того, что данное законодательство не требовало от ООО «И» использовать формы ТТН-1 и ТН-2, поскольку последнее не находилось на территории Республики Беларусь. В связи с этим заявитель обязан был выполнять требования законодательства Российской Федерации и использовать российские унифицированные формы.
По мнению заявителя, поскольку законодательство Республики Беларусь не предусматривает в рассматриваемой ситуации обязательного предъявления покупателям ТТН установленного в Республике Беларусь образца, покупатели товара вправе были принимать НДС к вычету на основании товаросопроводительных документов, составленных по унифицированным формам, действующим в Российской Федерации (как иной первичный учетный документ).
Таким образом, заявитель просил удовлетворить требования в полном объеме.
Представители заинтересованного лица ИМНС требования не признали и считали их необоснованными и не подлежащими удовлетворению, поскольку заявителю было дано аргументированное, обоснованное и соответствующее законодательству разъяснение.
На основании исследованных в судебном заседании доказательств, а также с учетом условий обязательства и требований законодательства исковые требования удовлетворению не подлежали исходя из следующего.
В рассматриваемой ситуации иностранная организация ООО «И» (Российская Федерация), имеющая на территории Республики Беларусь постоянное представительство, состоящее на учете в налоговых органах Республики Беларусь, осуществляла реализацию товаров на территории Республики Беларусь ОАО «Б». Следовательно, в данной ситуации ООО «И» обязано исчислить НДС, подлежащий уплате в Республике Беларусь, и предъявить исчисленную сумму НДС покупателю, выделив сумму и ставку НДС в расчетных и первичных учетных документах отдельной строкой.
Согласно статье 1 Закона Республики Беларусь от 18.10.1994 N 3321-XII»О бухгалтерском учете и отчетности» (с учетом изменений и дополнений), действовавшего на момент совершения хозяйственных операций, действие Закона распространяется на юридические лица Республики Беларусь, филиалы и представительства, в том числе представительства иностранных организаций, хозяйственные группы, простые товарищества (участников договора о совместной деятельности), государственные органы, не являющиеся юридическими лицами.
Исходя из статьи 9 Закона факт совершения хозяйственной операции подтверждался первичным учетным документом, имеющим юридическую силу, который составляется по типовым формам, утвержденным в установленном порядке.
С принятием Указа Президента Республики Беларусь от 15.03.2011 N 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов» обязательные для применения формы первичных учетных документов приведены в постановлении Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.2011 N 360 «Об утверждении перечня первичных учетных документов». В числе таких документов — товарно-транспортные накладные и товарные накладные, формы которых утверждены Министерством финансов Республики Беларусь.
Первичными учетными документами, которые являются основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования их у грузополучателя, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета, являются накладные ТТН-1 и ТН-2, формы которых утверждены постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18.12.2008 N 192.
Исходя из изложенного, иностранная организация, состоящая на учете в налоговых органах Республики Беларусь, при реализации на территории Республики Беларусь товаров выделяет сумму и ставку НДС в первичных учетных документах в соответствии с законодательством Республики Беларусь, то есть в накладной формы ТТН-1 или ТН-2, которая и является первичным учетным документом, на основании которого покупатель товаров вправе принять НДС к вычету.
Таким образом, ИМНС пришла к обоснованному выводу, что при отсутствии накладной формы ТТН-1 или ТН-2, в которой будет выделена сумма и ставка НДС, ОАО «Б» не вправе принять к вычету уплаченный НДС.
ОАО «Б» обращалось в Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь по вопросу обжалования ответа инспекции МНС от 22.10.2013. МНС Республики Беларусь подтвердило ответ, данный инспекцией МНС.
При этом МНС Республики Беларусь в своем ответе в адрес поставщика ООО «И» указало, что иностранная организация, состоящая на учете в налоговых органах Республики Беларусь, при реализации на территории Республики Беларусь товаров выделяет сумму и ставку НДС в первичном учетном документе по форме, действующей в Республике Беларусь, на основании которого покупатель товаров вправе принять НДС к вычету. Иного, а именно возможности оформления факта совершения хозяйственных операций на территории Республики Беларусь путем выписки товаросопроводительных документов российского образца и возможности вычета сумм НДС, выделенных в таких документах, законодательством Республики Беларусь не предусмотрено.
Кроме того, вышеуказанное ООО «И» (Российская Федерация), имеющее на территории Республики Беларусь постоянное представительство, состоящее на учете в налоговых органах Республики Беларусь, реализующее товар ОАО «Б», обращалось в Министерство финансов Республики Беларусь по вопросу правомерности применения на территории Республики Беларусь первичных учетных документов, оформленных согласно унифицированным формам, действующим в Российской Федерации.
Министерством финансов Республики Беларусь поставщику ООО «И» был дан ответ, что в рассматриваемой ситуации должны использоваться первичные учетные документы белорусского образца (накладные формы ТТН-1 и ТН-2), а покупатели, приобретающие товар, и постоянное представительство иностранной организации на территории Республики Беларусь вправе принять к вычету сумму НДС, выделенную продавцом в действующих на территории Республики Беларусь первичных учетных документах.
Согласно подпункту 3.11 пункта 3 Положения о Министерстве финансов Республики Беларусь, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 31.10.2001 N 1585 (далее — Положение), одной из основных задач Министерства финансов Республики Беларусь является государственное регулирование бухгалтерского учета и отчетности. В связи с этим Министерство финансов Республики Беларусь реализует единую государственную политику в области бухгалтерского учета и отчетности и осуществляет общее методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью в организациях (подпункт 4.32 пункта 4 Положения).
Судом не были приняты во внимание доводы заявителя со ссылкой на ст. 6 Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности», согласно которой представительства иностранных организаций, находящиеся на территории Республики Беларусь, могут формировать свою учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения этих организаций, если эти правила не противоречат международным стандартам бухгалтерского учета и отчетности, а также законодательству Республики Беларусь.
В силу ст. 1 Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» учетная политика — совокупность способов организации и ведения бухгалтерского учета, принятая организацией. Указанная совокупность способов не может изменять нормы действующего законодательства о формах первичных учетных документов, а лишь предполагает возможность различной организации учета на основании уже установленных законодательством документов.
Таким образом, требования заявителя удовлетворению не подлежали.
В удовлетворении заявленных требований было отказано в полном объеме.