В соответствии с ч. 1 п. 12 Положения о ликвидации (прекращении деятельности) субъектов хозяйствования, утвержденного Декретом Президента Республики Беларусь от 16.01.2009 N 1 “О государственной регистрации и ликвидации (прекращении деятельности) субъектов хозяйствования” (далее – Положение о ликвидации), информация о том, что юридическое лицо (индивидуальный предприниматель) находится в процессе ликвидации (прекращения деятельности), размещаемая в глобальной компьютерной сети Интернет на официальном сайте юридического научно-практического журнала “Юстиция Беларуси”, в числе прочего должна содержать сведения о порядке и сроке заявления требований его кредиторами. Момент начала течения срока для заявления требований кредиторами ликвидируемого юридического лица (прекращающего деятельность индивидуального предпринимателя) определяется датой размещения сведений о том, что юридическое лицо (индивидуальный предприниматель) находится в процессе ликвидации (прекращения деятельности), в глобальной компьютерной сети Интернет на официальном сайте юридического научно-практического журнала “Юстиция Беларуси” (ч. 3 п. 12 Положения о ликвидации). Срок для заявления требований кредиторами ликвидируемого юридического лица не может быть менее двух месяцев с указанной даты, если иной момент начала течения срока для заявления требований кредиторами не установлен законодательными актами (ч. 2 п. 1 ст. 59 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее – ГК)). Следует отметить, что пропуск срока заявления требования кредитором независимо от причин такого пропуска не является основанием отказа ликвидационной комиссией (ликвидатором) данному кредитору в рассмотрении его требования. Согласно п. 5 ст. 60 ГК требования кредитора, заявленные после истечения срока, установленного ликвидационной комиссией (ликвидатором) для их предъявления, удовлетворяются из имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, заявленных в срок. Таким образом, хотя пропуск срока заявления требования влечет для кредитора негативные последствия, указанные в п. 5 ст. 60 ГК, он не является основанием отказа в рассмотрении ликвидационной комиссией (ликвидатором) данного требования и его удовлетворении.
Согласно п. 2 ст. 59 ГК после окончания срока для предъявления требований кредиторами ликвидационная комиссия (ликвидатор) составляет промежуточный ликвидационный баланс, который содержит сведения о составе имущества ликвидируемого юридического лица, перечне предъявленных кредиторами требований, а также о результатах их рассмотрения. Промежуточный ликвидационный баланс утверждается собственником имущества (учредителями, участниками) юридического лица или органом, принявшими решение о ликвидации юридического лица, если иное не установлено законодательными актами. Требования к оформлению промежуточного ликвидационного баланса ликвидационной комиссией (ликвидатором), назначенной по решению суда, установлены ч. 1 подп. 18.9 п. 18 постановления Пленума Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь от 22.12.2006 N 18 “О некоторых вопросах рассмотрения хозяйственными судами дел о ликвидации юридических лиц и прекращении деятельности индивидуальных предпринимателей” (далее – постановление N 18). Промежуточный ликвидационный баланс утверждается определением суда, назначившего ликвидационную комиссию (ликвидатора) (ч. 2 подп. 18.9 п. 18 постановления N 18).
С датой утверждения промежуточного ликвидационного баланса связана дата возникновения обязанности ликвидационной комиссии (ликвидатора) подать в суд заявление о банкротстве, если стоимость имущества должника – юридического лица, в отношении которого принято решение о ликвидации, недостаточна для удовлетворения требований кредиторов либо имущество отсутствует (ч. 1 и 2 ст. 233 Закона Республики Беларусь от 13.07.2012 N 415-З “Об экономической несостоятельности (банкротстве)” (далее – Закон)). Согласно ч. 2 ст. 233 Закона при выявлении недостаточности (отсутствия) имущества должника для удовлетворения требований кредиторов ликвидационная комиссия (ликвидатор) обязана подать в суд заявление о банкротстве юридического лица в течение одного месяца со дня выявления этих обстоятельств. Согласно ч. 2 п. 32 постановления N 18 датой выявления таких обстоятельств следует считать:
1) дату вынесения судом определения об утверждении промежуточного ликвидационного баланса (при ликвидации по решению суда);
2) дату принятия решения собственником имущества (учредителями, участниками) либо органом юридического лица, уполномоченным уставом (учредительным договором – для коммерческой организации, действующей только на основании учредительного договора), об утверждении промежуточного ликвидационного баланса (при ликвидации по решению собственника имущества (учредителей, участников) либо органа этого юридического лица, уполномоченного на то уставом (учредительным договором – для коммерческой организации, действующей только на основании учредительного договора)).
Согласно ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации при ликвидации юридического лица (прекращении деятельности индивидуального предпринимателя) требования его кредиторов удовлетворяются в следующей очередности:
1) в первую очередь удовлетворяются требования граждан, перед которыми ликвидируемое юридическое лицо (прекращающий деятельность индивидуальный предприниматель) несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, путем капитализации соответствующих повременных платежей;
2) во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий, вознаграждений по авторским договорам, оплате труда лиц, работающих по трудовым и гражданско-правовым договорам. Следует отметить, что во вторую очередь производятся расчеты по гражданско-правовым договорам в случае, если одновременно выполняются следующие условия:
- а) договор заключен с физическим лицом, которое не выступает в качестве индивидуального предпринимателя;
- б) предметом договора является выполнение физическим лицом работ (оказание услуг) или создание объекта интеллектуальной собственности, за которое физическому лицу причитается предусмотренное договором вознаграждение.
При невыполнении хотя бы одного из этих условий расчеты по гражданско-правовому договору следует включать в четвертую очередь;
3) в третью очередь погашается задолженность по платежам в бюджет и государственные внебюджетные фонды, а также удовлетворяются требования кредиторов по обязательствам, обеспеченным залогом имущества ликвидируемого юридического лица (прекращающего деятельность индивидуального предпринимателя), за счет и в пределах средств, полученных от реализации заложенного имущества. Так, если обязательство юридического лица – кредитополучателя по возврату кредита и уплате процентов по нему обеспечено залогом имущества, расчеты по соответствующему требованию банка включаются в третью очередь. Если же указанное обязательство обеспечено иным способом, расчеты по нему подлежат включению в четвертую очередь. Важно подчеркнуть, что в четвертую очередь осуществляются расчеты по обязательству, обеспеченному залогом имущества, в части, выходящей за пределы размера средств, полученных от реализации заложенного имущества. Также представляется, что обеспечение обязательства залогом имущества вовсе не означает, что все средства, вырученные от реализации заложенного имущества, должны направляться исключительно на удовлетворение требования кредитора по данному обязательству. Может сложиться ситуация, когда средств, полученных от реализации всего имущества ликвидируемого субъекта хозяйствования, в том числе заложенного имущества, не будет достаточно для удовлетворения требований всех кредиторов. В этом случае ликвидация (прекращение деятельности) субъекта хозяйствования осуществляется в соответствии с Законом. В частности, требования кредиторов по обязательствам, возникшим до открытия конкурсного производства, удовлетворяются в соответствии с очередностью, установленной ч. 3 ст. 141 Закона. Если денежных средств и иного имущества ликвидируемого субъекта хозяйствования достаточно для удовлетворения требований кредиторов только первой, второй и третьей очереди (абз. 2 – 4 ч. 3 ст. 141 Закона), требования кредиторов данных очередей подлежат удовлетворению в том числе за счет средств, полученных от реализации имущества, находящегося в залоге у кредиторов четвертой очереди;
4) в четвертую очередь производятся расчеты с другими кредиторами.
Согласно ч. 3 п. 11 Положения о ликвидации указанная очередность удовлетворения требований кредиторов не распространяется на случаи ликвидации юридического лица (прекращения деятельности индивидуального предпринимателя) в соответствии с законодательством об экономической несостоятельности (банкротстве). Согласно абз. 2 ч. 2 ст. 9 Закона заявление должника подается в суд в обязательном порядке, если удовлетворение требований одного кредитора или нескольких кредиторов приводит к невозможности исполнения денежных обязательств должника в полном объеме перед другими кредиторами. Таким образом, если после предъявления требований всеми кредиторами и составления промежуточного ликвидационного баланса будет выявлено, что денежных средств и другого имущества ликвидируемого субъекта хозяйствования недостаточно для полного удовлетворения требований всех кредиторов, ликвидационная комиссия (ликвидатор) обязана от имени ликвидируемого субъекта подать в суд заявление должника об экономической несостоятельности (банкротстве). В дальнейшем ликвидация осуществляется в соответствии с Законом. Очередность удовлетворения требований кредиторов при ликвидации (прекращении деятельности) субъекта хозяйствования в соответствии с законодательством об экономической несостоятельности (банкротстве) установлена ст. 141 Закона. Согласно ч. 1 ст. 141 Закона вне очереди подлежат возмещению судебные расходы и расходы на опубликование сведений, предусмотренных Законом, а также производятся расчеты по обязательствам должника, возникшим после открытия конкурсного производства, в том числе по обязательствам, указанным в абз. 2 – 4 ч. 1 ст. 141 Закона. Определение об открытии конкурсного производства выносится судом по результатам рассмотрения заявления об экономической несостоятельности (банкротстве).
Применительно к внеочередному осуществлению расчетов по обязательствам, возникшим после открытия конкурсного производства, заслуживает внимания следующий пример из судебной практики. Между гражданином А. (дольщиком) и ЧП “Б” (застройщиком) был заключен договор создания объекта долевого строительства. Впоследствии в отношении ЧП “Б” судом было возбуждено дело об экономической несостоятельности (банкротстве) и назначен управляющий. Решением суда ЧП “Б” было признано банкротом и в отношении его открыто ликвидационное производство. Гражданин А. обратился к управляющему с требованием о возврате денежных средств, внесенных им за объект долевого строительства, вне очереди, поскольку согласно ч. 1 ст. 141 Закона расчеты по обязательствам, возникшим после открытия конкурсного производства, осуществляются вне очереди. Управляющий по делу о банкротстве не признал требование гражданина А. обоснованным, последний обратился в суд. В судебном заседании управляющий не оспаривал требование гражданина А. по существу, однако возражал против удовлетворения данного требования вне очереди. Управляющий полагал, что требование гражданина А. подлежит включению в пятую очередь реестра требований кредиторов, поскольку договор создания объекта долевого строительства был заключен до открытия конкурсного производства. Однако суд признал требование гражданина А. обоснованным и подлежащим удовлетворению вне очереди на основании ч. 1 ст. 141 Закона. Исходя из представленных доказательств, суд пришел к выводу, что гражданин А. внес денежные средства за объект долевого строительства в полном объеме, однако встречного удовлетворения в виде данного объекта от ЧП “Б” он не получил. В связи с банкротством ЧП “Б” такое встречное удовлетворение стало невозможным. Согласно п. 1 ст. 386 ГК, если в двустороннем договоре исполнение стало невозможным для одной из сторон вследствие обстоятельств, за которые ни одна из сторон не отвечает, она при отсутствии в законодательстве или договоре иных указаний не вправе требовать от другой стороны удовлетворения по договору. Каждая из сторон вправе требовать от контрагента возврата всего, что она исполнила, не получив встречного удовлетворения. Таким образом, в связи с банкротством ЧП “Б” гражданин А. утратил право требовать от ЧП “Б” завершения строительства и передачи ему объекта долевого строительства. Однако гражданин А. получил право требовать от ЧП “Б” возврата денежных средств, внесенных за строительство объекта долевого строительства во исполнение договора. Соответственно обязательство ЧП “Б” по возврату указанных денежных средств гражданину А. возникло после открытия конкурсного производства. Следовательно, возврат денежных средств гражданину А. должен осуществляться вне очереди в соответствии с ч. 1 ст. 141 Закона. Подводя итог, из рассмотренного примера судебной практики можно сделать вывод, что в случае ликвидации застройщика в связи с банкротством дольщикам денежные средства подлежат возврату вне очереди на основании ч. 1 ст. 141 Закона.
Согласно ч. 3 ст. 141 Закона требования кредиторов, возникшие до момента открытия конкурсного производства, удовлетворяются в следующей очередности:
1) в первую очередь удовлетворяются требования физических лиц, перед которыми должник несет ответственность за причинение вреда их жизни или здоровью, путем капитализации соответствующих повременных платежей;
2) во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий, оплате труда лиц, работающих (работавших) у должника по трудовым договорам (контрактам) и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг или создание объектов интеллектуальной собственности, по обязательным страховым взносам, взносам на профессиональное пенсионное страхование, иным платежам в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь, а также по уплате страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Например, обязанность по выплате выходного пособия возникает в связи с увольнением работника по соответствующим основаниям, в том числе в связи с ликвидацией организации (прекращением деятельности индивидуального предпринимателя) (п. 1 ст. 42, ч. 4 ст. 48 Трудового кодекса Республики Беларусь). Если работник был уволен до открытия конкурсного производства, однако выходное пособие ему не было выплачено в связи с отсутствием у нанимателя средств или по иным причинам, расчеты с работником по выходному пособию включаются во вторую очередь. Если работник был уволен после открытия конкурсного производства, расчеты по выходному пособию с ним осуществляются вне очереди;
3) в третью очередь удовлетворяются требования по обязательным платежам (за исключением отнесенных ко второй и пятой очереди). К обязательным платежам, расчеты по которым включаются в третью очередь, следует относить, в частности, платежи в бюджет (налоги (сборы, пошлины)), внебюджетные фонды (обязательные страховые взносы в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь) и др.;
4) в четвертую очередь удовлетворяются требования кредиторов по обязательствам, обеспеченным залогом имущества должника;
5) в пятую очередь производятся расчеты с другими кредиторами.
Для отдельных организаций законодательством может устанавливаться иная очередность удовлетворения требований кредиторов, нежели предусмотренная ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации. Так, очередность удовлетворения требований вкладчиков и иных кредиторов при ликвидации банка определена ч. 1 ст. 104 Банковского кодекса Республики Беларусь. Согласно п. 25 Положения о страховой деятельности в Республике Беларусь, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 25.08.2006 N 530 “О страховой деятельности”, при ликвидации страховой организации выполнение ее обязательств перед страхователями (выгодоприобретателями) производится во внеочередном порядке за счет средств страховых резервов и собственного капитала.
Согласно п. 22 постановления N 18 расходы, связанные с ликвидацией юридического лица (прекращением деятельности индивидуального предпринимателя), производятся за счет средств этого лица в первоочередном порядке, а в случае их отсутствия – за счет средств других источников, предусмотренных законодательством. Таким образом, независимо от очередности расчетов с кредиторами, установленной законодательством, ликвидируемый субъект хозяйствования вправе производить расходы, связанные с ликвидацией (прекращением деятельности), в случае их необходимости. Представляется, что к таким расходам относятся, например, расходы по арендной плате за помещение, в котором располагается юридический адрес ликвидируемого юридического лица и (или) находится ликвидационная комиссия (ликвидатор). В этом случае арендная плата подлежит уплате до даты внесения записи в Единый государственный регистр юридических лиц и индивидуальных предпринимателей об исключении из него юридического лица.
Согласно п. 2 ст. 60 ГК требования каждой следующей очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований предыдущей очереди. В связи с этим нельзя не отметить, что сделки, направленные на нарушение очередности удовлетворения требований кредиторов, являются недействительными на основании ст. 169 ГК как не соответствующие требованиям законодательства, в частности ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации и п. 2 ст. 60 ГК. Прежде всего это относится к сделкам о проведении зачета встречных однородных требований должника и кредитора (ст. 381 ГК), о переводе долга (ст. 353 ГК) и уступке требования (ст. 362 ГК). В частности, не соответствуют требованиям законодательства и признаются недействительными в соответствии со ст. 169 ГК сделки, по которым:
1) ликвидируемое юридическое лицо и кредитор четвертой очереди производят зачет встречных однородных требований до полного удовлетворения требований кредиторов первых трех очередей. В этом случае, если требования кредиторов первой, второй и третьей очередей не удовлетворены и имеются предусмотренные ст. 381 ГК основания для проведения зачета встречных однородных требований между ликвидируемым субъектом хозяйствования и кредитором четвертой очереди, такой зачет не допускается. Причитающееся ликвидируемому субъекту хозяйствования по соответствующему требованию подлежит взысканию в его пользу и должно быть прежде всего направлено на удовлетворение требований кредиторов первых трех очередей в соответствии с установленной ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации очередностью;
2) ликвидируемое юридическое лицо “А” переводит свой долг перед кредитором четвертой очереди на другое юридическое лицо “Б”, являющееся в свою очередь должником юридического лица “А” по какому-либо обязательству. Юридическое лицо “Б” перечисляет кредитору соответствующую сумму долга. При этом требования кредиторов первых трех очередей в полном объеме не удовлетворены. Совершение такой сделки также нарушает установленную законодательством очередность удовлетворения требований кредиторов. В рассматриваемой ситуации юридическое лицо “А” должно взыскать в установленном порядке дебиторскую задолженность с юридического лица “Б” и взысканные денежные средства направить на удовлетворение требований кредиторов в соответствии с установленной законодательством очередностью;
3) ликвидируемое юридическое лицо “А” передает кредитору четвертой очереди свое право требования к юридическому лицу “Б”, в то время как требования кредиторов первых трех очередей не удовлетворены в полном объеме. В данном случае юридическое лицо “А” должно взыскать все причитающееся ему по требованию к юридическому лицу “Б” и взысканные денежные средства направить на удовлетворение требований кредиторов в соответствии с установленной законодательством очередностью.
При совершении сделок по зачету встречных однородных требований, переводу долга и уступке требования должна соблюдаться не только установленная законодательством очередность удовлетворения требований кредиторов, но и пропорциональность удовлетворения требований кредиторов в пределах одной очереди, установленная п. 3 ст. 60 ГК на случай недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица.
Приведенные выводы по анализируемому вопросу подтверждаются примерами из судебной практики. Так, суд признал ничтожной сделку по зачету встречных однородных требований между ликвидируемым юридическим лицом и кредитором пятой очереди в соответствии с абз. 6 ч. 3 ст. 141 Закона, поскольку на момент совершения сделки за ликвидируемым юридическим лицом числилась непогашенная задолженность по обязательным платежам в бюджет.
Следующий пример из судебной практики также свидетельствует о недопустимости проведения зачета встречных однородных требований между ликвидируемым субъектом хозяйствования и кредитором, если такой зачет нарушает установленную законодательством очередность удовлетворения требований кредиторов. Так, ЗАО “А”, находящееся в процессе ликвидации, предъявило иск к ЧП “Г” о взыскании арендной платы по договору аренды нежилого помещения. ЧП “Г” возражало против исковых требований, основываясь на том, что у ЗАО “А” перед ним имеется задолженность по договору займа, требование о погашении которой включено ЗАО “А” в четвертую очередь реестра требований кредиторов. В связи с этим между ЧП “Г” и ЗАО “А” был проведен зачет встречных однородных требований. Суд удовлетворил требования ЗАО “А” о взыскании арендной платы, констатировав, что сделка по зачету встречных однородных требований в данном случае является ничтожной на основании ст. 169 ГК как не соответствующая требованиям законодательства. Зачет встречных однородных требований между ликвидируемым юридическим лицом и его кредитором возможен при условии полного погашения требований кредиторов всех предыдущих очередей.
Заслуживает внимания также следующий пример из судебной практики. Должностным лицом таможенного органа было вынесено решение о приостановлении операций по счету ЧП “Д” в банке. Через некоторое время собственником имущества ЧП “Д” было принято решение о ликвидации ЧП “Д”. В связи с этим ЧП “Д” просило таможенный орган отменить решение о приостановлении операций по счету, мотивируя это необходимостью соблюдения установленной ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации очередности удовлетворения требований кредиторов. Согласно абз. 4 ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации задолженность по платежам в бюджет погашается в третью очередь, в то время как расчеты по оплате труда осуществляются во вторую очередь (абз. 3 ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации). В настоящее время ЧП “Д” необходимо погасить задолженность по заработной плате. Платежи в бюджет, в связи с неуплатой которых были приостановлены операции по счету, подлежат уплате только после полного погашения задолженности по заработной плате (п. 2 ст. 60 ГК). В связи с этим, по мнению ЧП “Д”, решение о приостановлении операций по счету необходимо отменить, поскольку приостановление операций по счету препятствует погашению задолженности ЧП “Д” по оплате труда его работников. Таможенный орган отказал ЧП “Д” в отмене решения о приостановлении операций по его счету, поскольку принятие решения о ликвидации юридического лица не является основанием для отмены решения о приостановлении операций по его счетам. ЧП “Д” обратилось в суд с требованием о признании незаконными действий таможенного органа. Суд первой инстанции удовлетворил требование ЧП “Д”. Судом апелляционной инстанции решение суда первой инстанции было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба – без удовлетворения. Данные судебные инстанции исходили из того, что ст. 60 ГК и п. 11 Положения о ликвидации установлена очередность удовлетворения требований кредиторов при ликвидации субъекта хозяйствования, согласно которой задолженность по платежам в бюджет подлежит погашению в третью очередь. Наличие очередности удовлетворения требований кредиторов в связи с необходимостью максимального соблюдения интересов кредиторов предполагает отмену ранее принятых решений уполномоченных государственных органов о применении к ликвидируемому субъекту хозяйствования определенных ограничений (приостановления операций по счетам, ареста имущества и др.).
Однако суд кассационной инстанции признал указанные выводы судов первой и апелляционной инстанций незаконными и необоснованными в связи со следующим. Согласно п. 4 ст. 1 ГК к имущественным отношениям, основанным на установленном законодательством административном подчинении одной стороны другой, включая налоговые и бюджетные отношения, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. Положение о ликвидации не содержит норм, предусматривающих отмену решений уполномоченных государственных органов о приостановлении операций по счетам юридического лица в связи с его ликвидацией. Более того, в рассматриваемом случае наличие решения таможенного органа о приостановлении операций по счету ЧП “Д” не препятствует погашению задолженности по заработной плате, поскольку возможность осуществления расходных операций по счетам, операции по которым приостановлены, предусмотрена Указом Президента Республики Беларусь от 15.05.2008 N 267 “О некоторых вопросах осуществления расходных операций и внесении дополнений и изменения в Указ Президента Республики Беларусь от 29 июня 2000 г. N 359” (далее – Указ N 267). В рассматриваемом случае ЧП “Д” может осуществлять выплату задолженности по заработной плате со счета при наличии разрешения таможенного органа (ч. 2 п. 1 Указа N 267).
Следует также обратить внимание на следующий пример из судебной практики с участием ликвидируемого субъекта хозяйствования и государственного органа. ООО “К”, находящееся в процессе ликвидации, обратилось в суд с требованием о признании незаконными действий налогового органа, выразившихся в отказе ООО “К” в возврате излишне уплаченной суммы налога на добавленную стоимость. Ликвидационная комиссия ООО “К” обратилась в налоговый орган с просьбой вернуть указанную сумму налога на расчетный счет ООО “К”. Однако налоговым органом было принято решение о зачете данной суммы в счет предстоящих платежей. По мнению ООО “К”, указанными действиями налогового органа фактически было произведено удовлетворение требований кредитора третьей очереди, в то время как требования кредиторов второй очереди не удовлетворены в полном объеме. Такое положение вещей противоречит ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации. Налоговый орган заявленное требование не признал, поскольку согласно ч. 1 п. 8 ст. 60 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК) излишне уплаченная сумма налога, сбора (пошлины), пени подлежит возврату плательщику (иному обязанному лицу) по его письменному заявлению в случае отсутствия у плательщика (иного обязанного лица) неисполненного налогового обязательства, неуплаченных пеней. Согласно ч. 1 п. 1 ст. 38 НК налоговое обязательство ликвидируемой организации исполняется и причитающиеся к уплате ею пени уплачиваются ликвидационной комиссией (ликвидатором) этой организации, если иное не предусмотрено законодательством. Таким образом, по мнению налогового органа, поскольку НК установлен общий порядок исполнения налоговых обязательств для ликвидируемой организации, то на такую организацию в полной мере распространяются правила зачета и возврата излишне уплаченных сумм налогов, предусмотренные ст. 60 НК. Поскольку у ООО “К” имелись неисполненные налоговые обязательства, зачет излишне уплаченной им суммы налога в счет исполнения такого обязательства был правомерен, возврат же указанной суммы ООО “К” не допускается в соответствии с ч. 1 п. 8 ст. 60 НК. Суд не согласился с доводами налогового органа, удовлетворил требование ООО “К” и обязал налоговый орган возвратить ООО “К” соответствующую сумму. Решение суда было мотивировано тем, что согласно абз. 4 ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации задолженность по платежам в бюджет подлежит погашению в третью очередь. Таким образом, гражданское законодательство устанавливает особый порядок погашения задолженности по налоговым платежам ликвидируемой организацией. Как было установлено в судебном заседании, на момент рассмотрения дела промежуточный ликвидационный баланс ООО “К” не был составлен. Следовательно, обязанность по осуществлению платежей тем или иным кредиторам у ООО “К” не возникла (п. 4 ст. 59 ГК). Таким образом, действия налогового органа по отказу в возврате излишне уплаченных сумм налога на расчетный счет ООО “К” и зачету указанных сумм в счет предстоящих платежей фактически являются удовлетворением требования кредитора третьей очереди. Это нарушает права кредиторов первой и второй очередей, требования которых на момент осуществления налоговым органом указанного зачета еще не удовлетворены. Следовательно, несмотря на наличие у ООО “К” неисполненного налогового обязательства, налоговый орган обязан произвести возврат соответствующих сумм. Неисполненное налоговое обязательство подлежит исполнению ООО “К” в соответствии с очередностью удовлетворения требований кредиторов, установленной ч. 1 п. 11 Положения о ликвидации, то есть после полного удовлетворения требований кредиторов первой и второй очередей (п. 2 ст. 60 ГК).