В настоящей статье приведен пример из судебной практики о том, как налоговым органом в одностороннем порядке без соблюдения очередности удовлетворения требований кредиторов предприятия, находящегося в процедуре банкротства, проведен зачет причитающейся к возврату в пользу ИООО «Р» переплаты в сумме 598347292 неденоминированных рубля. В дальнейшем нарушенные права и законные интересы ИООО «Р» были восстановлены в судебном порядке.
Суть спора.
Определением экономического суда Брестской области от 29.06.2015 в отношении ИООО «Р» открыто конкурсное производство. Определением суда от 15.01.2016 по делу о банкротстве ИООО «Р» назначен новый антикризисный управляющий.
Как стало известно новому антикризисному управляющему после его назначения, предыдущий управляющий 30.06.2015 обратился в налоговый орган с заявлением о возврате разницы между суммой налоговых вычетов и общей суммой налога на добавленную стоимость (далее — НДС), исчисленной при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на общую сумму 1097858515 неденоминированных рублей.
По результатам рассмотрения указанного заявления после проведения проверки предприятия налоговым органом был составлен акт налоговой проверки от 21.08.2015. Затем налоговым органом вынесено решение от 15.09.2015 о возврате переплаты по налогам и сборам на общую сумму 759439293 неденоминированных рубля.
Также в результате доначисления налогов, сборов и пени по акту налоговой проверки от 21.08.2015 налоговым органом вынесено решение по данному акту, в соответствии с которым ИООО «Р» доначислено 598158818 неденоминированных рублей, в том числе:
- 376098285 неденоминированных рублей налогов;
- 222060533 неденоминированных рубля пени.
В дальнейшем налоговым органом в адрес управляющего по делу о банкротстве ИООО «Р» направлено требование кредитора от 14.09.2015 в размере 598158818 неденоминированных рублей, которое согласно уведомлению управляющего от 20.09.2015 включено в реестр требований ИООО «Р», в том числе:
- 376098285 неденоминированных рублей — в третью группу очередности;
- 222060533 неденоминированных рубля — в пятую группу очередности.
Затем в адрес управляющего поступило сообщение от 19.10.2015, в соответствии с которым налоговым органом произведен зачет причитающейся к возврату переплаты в сумме 598347292 неденоминированных рубля.
Справочно. В сумму 598347292 неденоминированных рубля также вошли:
- не уплаченный в установленный срок ИООО «Р» налог на недвижимость в размере 185007 неденоминированных рублей;
- начисленная в связи с этим пеня в размере 3467 неденоминированных рублей.
Позиция заявителя в суде первой инстанции.
В поданной жалобе заявитель считал действия налогового органа о зачете 19.10.2015 суммы переплаты в размере 598347292 неденоминированных рубля в счет уплаты налогов и пени, включенных в третью и пятую группу очередности реестра требований кредиторов ИООО «Р», незаконными, исходя из следующего.
1. Статьей 141 Закона Республики Беларусь от 13.07.2012 N 415-З «Об экономической несостоятельности (банкротстве)» (далее — Закон) определяется очередность удовлетворения требований кредиторов. В абз. 4 ч. 3 ст. 141 Закона указано о том, что в третью очередь удовлетворяются требования по обязательным платежам (за исключением отнесенных ко второй и пятой очередям).
Согласно ч. 2 ст. 146 Закона требования о возмещении возникших до открытия конкурсного производства убытков, взыскании процентов, неустойки, пени, о выплате административных взысканий в виде штрафов, в том числе причитающихся в бюджет соответствующего уровня, а также штрафов, налагаемых в соответствии с уголовным законодательством, учитываются отдельно в реестре требований кредиторов и подлежат удовлетворению после погашения задолженности пятой группы очередности.
В соответствии с ч. 3 ст. 147 Закона требования кредиторов каждой следующей очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований кредиторов предыдущей очереди.
Исходя из п. 1 ст. 381 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее — ГК) обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.
Согласно реестру требований кредиторов ИООО «Р» на дату принятия налоговым органом решения о зачете переплаты в счет уплаты налогов в сумме 376098285 неденоминированных рублей, включенных в третью группу очередности, у ИООО «Р» существовала задолженность перед кредитором второй группы очередности в общей сумме 1007479649 неденоминированных рублей.
Кроме того, на момент принятия налоговым органом решения о зачете переплаты в счет уплаты пени в сумме 222060533 неденоминированных рубля, включенного в пятую группу очередности, у ИООО «Р» существовала задолженность перед кредиторами:
- четвертой очередности в сумме 88548503144 неденоминированных рубля;
- пятой группы очередности в сумме 7351495263 неденоминированных рубля;
- а также, как указано выше, перед кредиторами второй группы очередности.
С учетом вышеизложенного действия налогового органа 19.10.2015 по зачету суммы переплаты в размере 598347292 неденоминированных рубля в счет уплаты налогов и пени совершены налоговым органом с нарушением норм Закона, устанавливающих очередность удовлетворения требований кредиторов, а также с нарушением прав и законных интересов кредиторов второй, четвертой и пятой очередей реестра требований кредиторов ИООО «Р».
2. Порядок возврата переплаты по налогам установлен ст. 60 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК).
Частью первой пункта 8 статьи 60 НК предусмотрено, что излишне уплаченная сумма налога подлежит возврату плательщику по его письменному заявлению в случае отсутствия у плательщика неисполненного налогового обязательства, неуплаченной пени.
Согласно ч. 1 п. 9 ст. 60 НК возврат излишне уплаченной суммы налога производится налоговым органом в течение одного месяца со дня подачи плательщиком заявления о возврате.
Налоговым органом принято решение о возврате налога 15.09.2015. Таким образом, налоговым органом был нарушен установленный законом месячный срок.
Налоговая проверка была начата 10.07.2015, окончена — 14.08.2015. Акт налоговой проверки составлен 21.08.2015. В решении о зачете налоговый орган ссылается в том числе на акт проверки плательщика от 21.08.2015.
Заявитель полагал, что факт наличия неисполненного обязательства ИООО «Р» должен подтверждаться соответствующим документом, а именно решением о возврате налога от 15.09.2015, т.е. указанный факт не нашел подтверждения по состоянию на 30.07.2015.
Проверяемое лицо после получения экземпляра акта вправе представить свои замечания, которые могут быть учтены налоговым органом при вынесении решения о возврате налога.
Исходя из указанного налоговый орган нарушил срок возврата налогов, большую часть которых (на сумму проведенного зачета) не возвратил.
Согласно ч. 1 п. 5 ст. 60 НК зачет излишне уплаченной суммы налога производится налоговым органом самостоятельно в течение пяти рабочих дней со дня выявления факта наличия у плательщика неисполненного налогового обязательства или неуплаченной пени, а в случае выявления факта наличия неисполненного обязательства или неуплаченной пени в результате проверки в течение пяти рабочих дней со дня вынесения решения по акту проверки.
Таким образом, срок проведения зачета истек 21.09.2015. Несмотря на это, налоговый орган произвел зачет 19.10.2015, что является нарушением установленного порядка проведения зачета, предусмотренного НК.
Позиция налогового органа в суде первой инстанции.
Представитель налогового органа просил суд отказать заявителю в удовлетворении жалобы о признании действий налогового органа о зачете 19.10.2015 суммы переплаты в размере 598347292 неденоминированных рубля в счет уплаты налогов и пени, включенных в третью и пятую группу очередности реестра требований кредиторов ИООО «Р», незаконными.
В обоснование своей позиции представитель налогового органа полагал, что оснований для удовлетворения требований заявителя не имеется, поскольку действия налогового органа основаны на положениях ст. 91 Закона и соответствуют требованиям п. 6, 7 ст. 103 НК.
Актом проверки от 21.08.2015 установлено наличие у ИООО «Р» переплаты по НДС в сумме 759439293 неденоминированных рубля (переплата возникла в течение 2013 — 2015 гг.). Таким образом, трехгодичный срок образовавшейся переплаты для проведения зачета не истек, что позволило произвести зачет до открытия ликвидационного производства в отношении ИООО «Р».
Зачету подлежала вся сумма задолженности ИООО «Р» без учета очередности погашения требований кредиторов, установленной ст. 141, 144 Закона.
Результаты рассмотрения дела в суде первой инстанции.
По результатам рассмотрения жалобы ИООО «Р» о признании незаконными действий налогового органа о проведении 19.10.2015 зачета переплаты по налогам в счет уплаты предприятием налогов и пени на общую сумму 598347292 неденоминированных рубля суд первой инстанции принял решение отказать в удовлетворении требования заявителя.
При принятии решения суд первой инстанции пришел к следующим выводам.
Статьи 86, 141, 146, 147 Закона, на которые ссылается заявитель, устанавливают последствия открытия конкурсного производства, очередность удовлетворения требований кредиторов, порядок расчетов с кредиторами.
В рассматриваемом случае действия налогового органа следует оценивать применительно к положениям ст. 91 Закона, согласно которой в период с момента открытия конкурсного производства до момента прекращения судом производства по делу об экономической несостоятельности (банкротстве) или завершения ликвидационного производства не допускается не предусмотренный планом санации должника или планом ликвидации должника — юридического лица зачет требований должника, за исключением проводимого в соответствии с налоговым законодательством зачета налогов, сборов (пошлин) и пени. Таким образом, указанная норма допускает проведение зачета после открытия конкурсного производства при наличии соответствующих условий.
Порядок проведения зачета регулируется положениями ст. 103 НК.
Согласно ч. 1 п. 6 ст. 103 НК, если сумма налоговых вычетов превышает общую сумму исчисленного НДС, соответствующая разница подлежит вычету в первоочередном порядке из общей суммы НДС в следующем отчетном (налоговом) периоде либо возврату плательщику в порядке, установленном НК.
В силу ч. 1 подп. 7.1 п. 7 ст. 103 НК разница между суммой налоговых вычетов и общей суммой исчисленного НДС подлежит зачету в счет:
- текущих платежей по налогам, сборам (пошлинам);
- погашения задолженности и пени по налогам, сборам (пошлинам) и иным обязательным платежам в бюджет;
- погашения задолженности по наложенным налоговыми органами штрафам.
Налоговые органы производят зачет и сообщают о нем плательщику.
Таким образом, проведя 19.10.2015 зачет, налоговый орган действовал в пределах своей компетенции и в соответствии с положениями налогового законодательства.
Применительно к обжалуемым действиям налогового органа суд не усматривает нарушений норм законодательства, регулирующих отношения банкротства и налоговые правоотношения.
В силу изложенного оснований для удовлетворения заявления не имеется.
Доводы заявителя и налогового органа в суде апелляционной инстанции.
Доводы заявителя и налогового органа в суде апелляционной инстанции не претерпели изменений по сравнению с позициями сторон в суде первой инстанции.
Результаты рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции.
Рассмотрев дело, обсудив доводы апелляционной жалобы, выслушав пояснения сторон, проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного постановления, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для его отмены, которыми в соответствии с ч. 1 ст. 280 Хозяйственного процессуального кодекса Республики Беларусь (далее — ХПК) являются его полная или частичная необоснованность, незаконность решения или неправомерность процесса.
В основу принятого постановления об оставлении без изменений решения суда первой инстанции, а апелляционной жалобы заявителя — без удовлетворения, судом апелляционной инстанции было положено следующее.
Требование заявителя о признании незаконными действий налогового органа о проведении зачета переплаты по налогам в счет уплаты предприятием налогов и пени было правомерно оставлено судом первой инстанции без удовлетворения.
Так, в соответствии со ст. 103 НК в компетенцию налогового органа входит проведение зачета в случаях и в порядке, определенных в названной статье.
При этом на данный зачет (с учетом положений п. 4 ст. 1 ГК) не распространяется действие гражданского законодательства.
Судом апелляционной инстанции со ссылками на п. 6, 7 ст. 103 НК, ст. 91 Закона подтверждена правильность доводов суда первой инстанции.
Доводы апелляционной жалобы о том, что произведенный налоговым органом зачет нарушает требования ст. 86, 141, 146, 147 Закона, являются следствием ошибочного толкования заявителем положений данного нормативного правового акта, с учетом чего не могут служить основанием для отмены обжалуемого решения суда первой инстанции.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены либо изменения принятого по делу решения.
Доводы заявителя в суде кассационной инстанции.
Заявитель считал, что судебные постановления являются незаконными и необоснованными, поскольку судами первой и апелляционной инстанций недостаточно полно и объективно оценены представленные по делу письменные доказательства, а также неправильно применены нормы материального права.
Заявитель просил суд кассационной инстанции отменить принятые по делу судебные постановления в полном объеме и принять новое судебное постановление об удовлетворении заявленного требования.
По мнению заявителя, выводы нижестоящих судебных инстанций не соответствуют требованиям законодательства и фактическим обстоятельствам дела.
Так, заявитель полагал, что судом апелляционной и первой инстанций неправильно применена норма материального права — ст. 91 Закона, поскольку при этом не были учтены положения ст. 141, 146, 147 Закона.
Судебными инстанциями не дана надлежащая оценка тому факту, что произведенный налоговым органом зачет совершен с нарушением установленной очередности погашения требований кредиторов и при наличии у ИООО «Р» задолженности по второй группе очередности платежей.
Доводы налогового органа в суде кассационной инстанции.
Налоговый орган в отзыве на кассационную жалобу указал на законность и обоснованность решения суда первой инстанции и постановления суда апелляционной инстанции и просил оставить их без изменения.
Результаты рассмотрения дела в суде кассационной инстанции.
Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, проанализировав доводы кассационной жалобы и проверив в порядке ст. 294 ХПК правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, соответствие выводов, изложенных в оспариваемых судебных постановлениях, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, суд кассационной инстанции признал кассационную жалобу обоснованной и подлежащей удовлетворению, исходя из следующего.
В соответствии с ч. 1 ст. 297 ХПК основаниями для изменения или отмены судебных постановлений суда, рассматривающего экономического дела, первой и (или) апелляционной инстанций являются их необоснованность, нарушение либо неправильное применение норм материального и (или) процессуального права.
Согласно абз. 3 ч. 1 ст. 229 ХПК суд, рассматривающий экономические дела, в судебном заседании проверяет компетенцию государственного органа, органа местного управления и самоуправления, иного органа или должностного лица, совершивших обжалуемое действие (допустивших бездействие), соответствие этих действий (бездействия) требованиям законодательных или иных нормативных правовых актов.
Предметом спора по настоящему делу являются действия налогового органа по осуществлению налоговым органом зачета переплаты по налогам в счет уплаты предприятием налогов и пени.
Отказывая заявителю в удовлетворении заявленного требования, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что выводы налогового органа подтверждены достаточными собранными в ходе судебного процесса доказательствами, а нарушений указанных заявителем норм права должностными лицами налогового органа не допущено с учетом положений ст. 91 Закона.
Суд кассационной инстанции посчитал выводы суда первой инстанции, поддержанные судом апелляционной инстанции, не соответствующими нормам материального права ввиду следующего.
Норма ст. 91 Закона, которая разрешает проведение в соответствии с налоговым законодательством зачета налогов, сборов (пошлин) и пени, является общей по отношению к специальным нормам, — положениям ст. 86, 87, 141, 144, 146, 147 Закона.
Так, в соответствии со ст. 86 Закона со дня вынесения экономическим судом определения об открытии конкурсного производства вводится приостановление удовлетворения требования кредиторов по платежным обязательствам должника до завершения ликвидационного производства или вынесения определения о прекращении производства по делу об экономической несостоятельности (банкротстве) должника.
Согласно ч. 1 ст. 87 Закона приостановление удовлетворения требований кредиторов распространяется на платежные обязательства должника, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь.
В силу абз. 4 ч. 3 ст. 141 Закона требования кредиторов, возникшие до момента открытия конкурсного производства, удовлетворяются в установленной данной нормой очередности. При этом требования по обязательным платежам (за исключением отнесенных ко второй и пятой очереди) удовлетворяются в третью очередь.
Статьи 144 и 146 Закона определяют порядок определения размера требований по обязательным платежам и требований кредиторов пятой очереди.
Согласно ст. 147 Закона управляющий производит расчеты с кредиторами в соответствии с реестром требований кредиторов. Требования кредиторов каждой следующей очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований кредиторов предыдущей очереди.
В связи с этим нормы ст. 91 Закона не могут быть применимы в данном случае, поскольку нарушают установленный ст. 86, 87, 141 — 147 Закона порядок погашения требований кредиторов в конкурсном производстве. Проведение такого зачета возможно только в рамках одной очереди и при отсутствии у должника задолженности по обязательствам вышестоящих очередей.
Вследствие этого судебными инстанциями неправильно применены нормы материального права, не дана надлежащая оценка доводам заявителя, в связи с чем обжалуемые судебные постановления подлежат отмене с принятием нового судебного постановления об удовлетворении заявленного требования.
В соответствии с ч. 1 ст. 230 ХПК суд, рассматривающий экономические дела, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт или обжалуемые действия (бездействие) государственного органа, органа местного управления и самоуправления, иного органа или должностного лица не соответствуют законодательству и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной хозяйственной (экономической) деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным или признании действий (бездействия) государственного органа, органа местного управления и самоуправления, иного органа или должностного лица незаконными. В силу ч. 2 указанной статьи суд, рассматривающий экономические дела, признав заявление обоснованным, выносит решение об обязанности соответствующего государственного органа, органа местного управления и самоуправления, иного органа или должностного лица устранить допущенные обжалуемыми действиями нарушения прав и законных интересов заявителя.
С учетом вышеизложенного суд кассационной инстанции постановил:
- решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить;
- требование заявителя удовлетворить;
- признать незаконными действия налогового органа по проведению зачета переплаты по налогам в счет уплаты заявителем 376098285 неденоминированных рублей налогов и 222060533 неденоминированных рубля пени;
- налоговому органу в месячный срок с момента вынесения постановления устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
В заключение следует отметить, что итог ситуации, в которую попали два субъекта налоговых правоотношений (заявитель и налоговый орган), показал, как важно правильно толковать нормативные правовые акты, в том числе разграничивать нормы материального права на общие и специальные.