Согласно заключенному между коммерческими организациями договору поставки поставщик должен был доставить в адрес покупателя товары с использованием транспорта третьего лица — грузоперевозчика. После того как в автомобиль были погружены товары и он выехал в дорогу, в товарно-транспортной накладной (ТТН), сопровождавшей груз, экспедитором были обнаружены ошибки: неправильно указаны дата составления ТТН, сведения об автомобиле, путевом листе и водителе. После обнаружения ошибок работник фирмы-поставщика отправился в офис выписывать новую накладную, а машина осталась стоять на обочине дороги.
Во время вынужденного простоя автомобиль, груз и документы на груз были осмотрены работниками милиции. У водителя имелись лишь 3-й и 4-й экземпляры ТТН, т.к. первые два экземпляра забрал экспедитор для замены. В связи с отсутствием полного комплекта документов автомобиль был задержан. После прибытия экспедитора и дачи им объяснений все собранные документы, а также изъятые товары работники милиции передали в налоговую инспекцию для принятия решения.
Налоговая инспекция составила акт налоговой проверки, а позднее — протокол об административном правонарушении по части 4 статьи 12.17 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях (далее — КоАП). Согласно протоколу владельцу товаров вменялось в вину совершение правонарушения, выразившегося в транспортировке товаров в нарушение установленного законодательством порядка — при наличии не соответствующих действительности документов, а именно ТТН.
В хозяйственном суде, который рассматривал данное административное дело, владелец товаров аргументировал свою позицию следующим образом.
Во-первых, отсутствовал факт транспортировки товаров, так как автомобиль, в котором находились товары, не двигался, а стоял на обочине дороги. Из рапортов милиционеров, которые осматривали автомобиль, и объяснений водителя следовало, что автомобиль никто не останавливал. Согласно пункту 8 постановления Пленума Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь от 22.05.2003 N 3 «О некоторых вопросах рассмотрения хозяйственными судами дел об экономических правонарушениях, влекущих конфискацию имущества» (далее — Постановление N 3) при транспортировке товаров в нарушение установленного законодательством порядка экономическое правонарушение имеет место со стороны субъекта предпринимательской деятельности, фактически перемещающего товар (владельца транспортного средства либо груза).
Во-вторых, обнаруженная сотрудниками милиции ТТН (3-й и 4-й экземпляры), замененная впоследствии экспедитором, соответствует действительности. Содержащиеся в ней ошибки не влекут признания ее не соответствующей действительности. Доказательствами действительности замененной ТТН является и то, что бланк ТТН соответствует требованиям, предъявляемым законодательством к бланкам строгой отчетности такого рода, и то, что она приобретена владельцем груза в установленном законодательством порядке, а именно в магазине республиканского унитарного предприятия «Издательство «Белбланкавыд», о чем имеется подтверждающая данный факт товарная накладная. Кроме того, ТТН содержит все необходимые соответствующие действительности сведения о товарах, грузоотправителе и грузополучателе, а имеющиеся в документе неточности относятся к сведениям второстепенного характера.
Согласно пункту 1 Инструкции по заполнению товарно-транспортной накладной (форма ТТН-1), утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 14.05.2001 N 53 «Об утверждении бланков товарно-транспортной накладной формы ТТН-1, товарной накладной на отпуск и оприходование товарно-материальных ценностей формы ТН-2 и инструкций по их заполнению» (далее — Инструкция по заполнению ТТН), товарно-транспортная накладная является документом строгой отчетности и предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей, если их перемещение осуществляется с участием автомобильного транспорта, а также для расчетов за их перевозки и учета выполненной транспортной работы.
Согласно пункту 12 Постановления N 3 не может применяться ответственность в виде конфискации имущества за нарушение порядка составления (оформления) первичных учетных документов, а также за указание в них недостоверной информации о хозяйственных операциях. Под нарушением порядка составления (оформления) соответствующих документов следует понимать неправильно оформленные документы (не в соответствии с предъявляемыми к ним требованиями), а под документами, не соответствующими действительности, следует понимать подложные (поддельные, фиктивные) документы, а также товарно-транспортные накладные (товарные накладные, накладные), приобретенные в нарушение установленного законодательством порядка.
Административная ответственность за нарушение порядка составления (оформления) первичных учетных документов и указание в них недостоверной информации о хозяйственных операциях предусмотрена статьей 23.17 КоАП. Таким образом, владелец товаров в данном случае не может быть привлечен к административной ответственности по части 4 статьи 12.17 КоАП.
Хозяйственный суд согласился с доводами юридического лица, в отношении которого был составлен протокол об административном правонарушении, и вынес постановление о прекращении дела об административном правонарушении. В своем постановлении хозяйственный суд записал, что в действиях владельца товаров имеются признаки правонарушения, предусмотренного статьей 23.17 КоАП.
Налоговая инспекция не стала оспаривать судебное постановление, согласившись с доводами хозяйственного суда. Были составлены дополнение к акту налоговой проверки, протокол об административном правонарушении по части 1 статьи 23.17 КоАП за нарушение порядка составления (оформления) товарно-транспортных накладных, выразившееся в указании в замененной ТТН неправильных сведений о дате составления, автомобиле, путевом листе и водителе. На основании этого протокола руководитель налоговой инспекции вынес постановление о привлечении организации к административной ответственности в виде штрафа.
Владелец товаров не согласился с законностью привлечения его к административной ответственности. В жалобах в вышестоящий налоговый орган, районный суд и суд города Минска владелец товаров обращал внимание на следующие обстоятельства.
В соответствии с пунктом 1 Инструкции по заполнению ТТН товарно-транспортная накладная является первичным учетным документом. Согласно статье 2 Закона Республики Беларусь от 18.10.1994 N 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее — Закон о бухучете) первичным учетным документом является документ, подтверждающий факт совершения хозяйственной операции, составленный в момент ее совершения или непосредственно после ее совершения и предназначенный для отражения результата хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета. Под хозяйственной операцией понимается действие или событие, вызывающие изменения в объеме, составе, размещении и использовании активов и (или) пассивов организации. Согласно статье 9 Закона о бухучете факт совершения хозяйственной операции подтверждается первичным учетным документом, имеющим юридическую силу, который составляется ответственным исполнителем совместно с другими участниками операции.
Если протокол об административном правонарушении по части 4 статьи 12.17 КоАП составлялся тогда, когда хозяйственная операция по перевозке товаров была принудительно прекращена работниками милиции до момента ее окончания, то протокол об административном правонарушении по части 1 статьи 23.17 КоАП составлялся уже тогда, когда хозяйственная операция по перевозке товаров по договору поставки была совершена и оформлена другой ТТН. Замененная ТТН, содержавшая в себе ошибки, к моменту составления второго протокола уже не являлась первичным учетным документом, так как к тому времени была списана владельцем товаров в установленном порядке, то есть по акту списания бланков первичных учетных документов. Списание испорченного бланка было осуществлено на том основании, что ошибки в нем были обнаружены до окончания хозяйственной операции по доставке (перевозке) товаров автомобильным транспортом в адрес покупателя. В момент замены бланка ТТН хозяйственная операция перевозки была приостановлена владельцем товаров с целью оформления нового первичного учетного документа. Новый бланк ТТН в четырех экземплярах, а также 1-й и 2-й экземпляры замененного бланка ТТН были представлены работникам милиции сразу после задержания автомобиля с грузом.
Таким образом, владельца товаров привлекли к административной ответственности за недостатки документа, который к моменту составления протокола об административном правонарушении по части 1 статьи 23.17 КоАП утратил юридическую силу и первичным учетным документом уже не являлся. Между тем часть 1 статьи 23.17 КоАП не предусматривает ответственности за нарушение порядка составления (оформления) списанных бланков ТТН, которые не являются первичными учетными документами и не подтверждают совершения хозяйственной операции.
Рассматривая жалобу владельца товаров, вышестоящий налоговый орган, районный и городской суды при разбирательстве дела по части 1 статьи 23.17 КоАП исходили из того, что факт совершения административного нарушения подтверждается имеющимися в деле документами, в частности: дополнением к акту налоговой проверки, протоколом об административном правонарушении по части 1 статьи 23.17 КоАП, изъятыми вместе с товарами экземплярами ТТН, в которых указаны ошибочные сведения.
Нарушение порядка оформления ТТН, выразившееся в указании ошибочных сведений, было обнаружено в момент задержания автомобиля с грузом, однако неправильно квалифицировано налоговым органом, составившим протокол об административном правонарушении. В ходе рассмотрения дела об административном правонарушении по части 4 статьи 12.17 КоАП хозяйственным судом была дана правильная квалификация совершенного деяния. Однако хозяйственный суд не мог привлечь владельца товаров к административной ответственности по другой статье КоАП, так как это не предусмотрено процессуальным законодательством.
После того как была выявлена ошибка в квалификации административного правонарушения, органу, ведущему административный процесс, следует руководствоваться следующим. Согласно части 1 статьи 9.1 Процессуально-исполнительного кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях (далее — ПИКоАП) поводами к началу административного процесса являются:
- заявление физического лица;
- сообщение должностного лица государственного органа, общественного объединения, иной организации;
- непосредственное обнаружение признаков административного правонарушения судом, органом, ведущим административный процесс.
Согласно части 2 статьи 9.1 ПИКоАП основаниями для начала административного процесса являются достаточные данные, указывающие на признаки административного правонарушения, предусмотренного статьей Особенной части КоАП, если при этом отсутствуют обстоятельства, исключающие административный процесс.
Согласно статье 9.3 ПИКоАП сообщение должностного лица государственного органа, общественного объединения, иной организации об административном правонарушении должно быть сделано в письменной форме и подписано руководителем. К нему могут прилагаться документы и иные материалы, подтверждающие достоверность сообщения об административном правонарушении.
В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 9.5 ПИКоАП при наличии поводов и оснований для начала административного процесса административный процесс считается начатым с момента составления протокола об административном правонарушении. Согласно части 2 статьи 9.5 ПИКоАП если административное правонарушение выявлено при проведении проверки (ревизии), то административный процесс считается начатым с момента составления протокола об административном правонарушении.
В рассматриваемом случае основанием для начала административного процесса послужило сообщение органа внутренних дел об обнаружении товаров с ТТН, содержавшей ошибочные сведения. Все документы по данному делу работниками милиции были переданы в налоговую инспекцию. Хозяйственный суд никаких новых признаков (обстоятельств) административного правонарушения в ходе рассмотрения дела не обнаружил, а лишь дал правильную правовую оценку тем нарушениям, которые были обнаружены ранее. Поэтому постановление хозяйственного суда не могло быть поводом для начала административного процесса по части 1 статьи 23.17 КоАП.
Таким образом, налоговая инспекция после получения постановления хозяйственного суда о прекращении дела об административном правонарушении по части 4 статьи 12.17 КоАП не вправе была составлять новый протокол. Согласно положениям ПИКоАП по одним и тем же нарушениям два протокола не составляются. На основании постановления хозяйственного суда налоговая инспекция имела право наложить на владельца товаров административное взыскание по части 1 статьи 23.17 КоАП, не составляя нового протокола, при условии, что к моменту вынесения постановления о привлечении к административной ответственности по статье 23.17 КоАП не истекли сроки наложения административного взыскания, предусмотренные статьей 7.6 КоАП. Если данный срок еще не истек, то, несмотря на ошибочную квалификацию деяния согласно протоколу об административном правонарушении, процессуальных препятствий для привлечения к административной ответственности по надлежащей статье КоАП не имеется.