В практической деятельности зачастую встает вопрос о правомерности применения стандартного налогового вычета лицом, принимавшим участие в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в 1986 — 1987 годах, за период между истечением срока действия удостоверения старой формы (удостоверения участника ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС), то есть с 31.12.2012, и получением удостоверения новой формы (удостоверения пострадавшего от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий).
В соответствии с абзацем третьим подп. 1.3 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) физические лица, принимавшие участие в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в 1986 — 1987 годах в зоне эвакуации (отчуждения) или занятые в этот период на эксплуатации или других работах на Чернобыльской АЭС, имеют право применить стандартный налоговый вычет в размере: в 2014 году — 890000 руб., в 2013 году — 780000 руб., в 2012 году — 623000 руб. и др. То есть право на применение вычета обусловлено фактом участия (занятости) в указанных работах или, другими словами, правовым основанием применения вычета является факт участия (занятости) в указанных работах.
Пунктом 2 ст. 43 НК определено, что дополнительный по отношению к учитываемым при определении (исчислении) налоговой базы для всех плательщиков налоговый вычет, уменьшающий налоговую базу, является налоговой льготой.
Согласно части первой п. 5 ст. 43 НК плательщик вправе использовать налоговые льготы с момента возникновения правовых оснований для их применения и в течение всего периода действия этих оснований, а в случае неиспользования их плательщиком в соответствии с указанной нормой — при наличии в совокупности ряда условий:
- плательщиком не заявлен письменный отказ от использования льгот по налогам, сборам (пошлинам);
- налоговое обязательство по налогам, сборам (пошлинам) возникло в период действия правовых оснований для использования льгот по налогам, сборам (пошлинам);
- не истекло три года со дня возникновения налогового обязательства, при исполнении которого возникли правовые основания для использования льгот по налогам, сборам (пошлинам) (часть вторая п. 5 ст. 43 НК).
Таким образом, при соблюдении обозначенных условий факт участия (занятости) в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в 1986 — 1987 годах в зоне эвакуации (отчуждения) является основанием для применения вышеуказанного налогового вычета фактически с момента участия в таких работах.
Правовым основанием для предоставления стандартного налогового вычета в соответствии с подп. 1.3 п. 1 ст. 164 НК у рассматриваемых категорий плательщиков является удостоверение пострадавшего от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий, дающее право на льготы в соответствии со ст. 18 или 19 Закона Республики Беларусь «О социальной защите граждан, пострадавших от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий» (п. 5 ст. 164 НК).
Однако удостоверение является основанием для предоставления, но не для применения (использования) вычета, т.е. документом, подтверждающим право на льготу, но не документом, предоставляющим ее. Как указано выше, применение (использование) льготы обусловлено фактом участия в указанных работах. Соответствующее удостоверение является лишь частью механизма реализации права на льготу.
Поскольку в рассматриваемой ситуации правовое основание для применения стандартного налогового вычета, предусмотренного подп. 1.3 п. 1 ст. 164 НК, а именно факт участия в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в 1986 — 1987 годах, возникло до 2013 года, плательщик имеет право на применение (использование) такого вычета с 1 января 2013 г. независимо от даты выдачи нового удостоверения пострадавшего от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий.
Причины образования интервала во времени между моментом окончания действия старого и датой получения нового удостоверения правового значения не имеют. Например, право на применение стандартного налогового вычета, предусмотренного подп. 1.3 п. 1 ст. 164 НК, было признано в следующей ситуации.
Гражданин Р. в январе — феврале 1987 г. согласно приказу прокурора Гомельской области исполнял обязанности прокурора N-го района. В силу служебных обязанностей ему приходилось принимать участие в обеспечении законности и правопорядка при эвакуации граждан (в связи с катастрофой на Чернобыльской АЭС), мерах по обеспечению сохранности государственного и личного имущества, неоднократно выезжать в зону эвакуации, а именно в населенные пункты Хатки, Верпы, Белая Сорока.
В связи с этим Прокуратурой Республики Беларусь как уполномоченным органом в соответствии с действовавшим законодательством ему было выдано удостоверение участника ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС, вместо которого в связи с его утерей ему 26.02.1992 был выдан дубликат. В 1996 году удостоверение было перерегистрировано.
В июле 2012 г. гражданин Р. обратился в комиссию по установлению статуса гражданам, пострадавшим от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий, администрации Центрального района г. Минска для обмена удостоверения, поскольку в соответствии с Указом Президента Республики Беларусь от 04.08.2009 N 407 «О некоторых вопросах обмена документов, подтверждающих право граждан на льготы» прежнее удостоверение имело срок действия до 31.12.2012 и для подтверждения его статуса было необходимо получить взамен удостоверения старой формы (удостоверения участника ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС) удостоверение новой формы (удостоверение пострадавшего от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий). Решением комиссии от 03.08.2012 гражданину Р. было в этом незаконно отказано.
Данное решение было обжаловано в Межведомственную комиссию по установлению статуса гражданам, пострадавшим от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий. Решением Межведомственной комиссии от 01.10.2012 было незаконно отказано в обмене удостоверения.
Решения комиссии и Межведомственной комиссии были обжалованы в суд Центрального района г. Минска. Решением суда от 27.08.2013, вступившим в законную силу 09.09.2013, жалоба гражданина Р. была признана обоснованной, повторно был установлен факт его участия в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в пределах зоны эвакуации (отчуждения) в населенных пунктах Хатки, Вепры и Белая Сорока с января по февраль 1987 г., решения комиссии и Межведомственной комиссии отменены, комиссия по установлению статуса гражданам, пострадавшим от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий, администрации Центрального района г. Минска была обязана произвести ему обмен удостоверения участника ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС на удостоверение пострадавшего от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий.
Во исполнение решения суда на основании решения комиссии по установлению статуса гражданам, пострадавшим от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий, администрации Центрального района г. Минска от 24.10.2013 гражданину Р. в тот же день выдано удостоверение пострадавшего от катастрофы на Чернобыльской АЭС, других радиационных аварий.
Наличие возникшего до 2013 года права на льготу вкупе с выдачей удостоверения, подтверждающего право на такую льготу, позволило гражданину Р. применить стандартный налоговый вычет в том числе за период с 01.01.2013 по 30.09.2013.