Практика проведения проверок налоговыми органами

Как показывает практика, сделки субъектов хозяйствования с лжепредпринимательскими структурами отнюдь не редки и, безусловно, становятся объектом внимания при проведении проверок контролирующими, в том числе налоговыми, органами.

Пример 1

Во время проверки ОДО «А» инспекция МНС не приняла к учету товарно-транспортные накладные (далее — ТТН-1) на приобретение товарно-материальных ценностей (далее — ТМЦ). Данный вывод основывался на представленных правоохранительными органами доказательствах фиктивности данных в первичных учетных документах.

В ходе проверки выяснилось, что поименованные в ТТН-1 продавцы в хозяйственных операциях не участвовали. Фактически от их имени действовало неуполномоченное лицо. Это подтверждали объяснения как самих продавцов, так и руководителя ОДО «А».

Инспекция МНС также признала недостоверной информацию о пунктах погрузки ТМЦ. На складские помещения, указанные в ТТН-1 как пункты погрузки, поставщики ТМЦ договоры аренды не заключали. Адреса, указанного в одной из накладной, не существовало вовсе. Не подтвердили своего участия в хозяйственных операциях и перевозчики.

Доказательства, положенные в основу акта проверки, позволили сделать вывод об отсутствии у первичных учетных документов юридической силы, что повлекло корректировку подлежащих уплате сумм НДС и налога на прибыль.

Доказательства, опровергающие факт совершения хозяйственной операции, налоговый орган может получить от правоохранительных органов либо собрать самостоятельно.

Пример 2

При проведении проверки ОАО «Б» инспекция МНС установила, что проверяемый субъект совершил ряд хозяйственных операций с УП «М».

В частности, УП «М» отгрузило в адрес ОАО «Б» на основании ТТН-1 и товарных накладных (далее — ТН-2) ТМЦ. Однако автомобиль, указанный в ТТН-1, был снят с учета до момента совершения хозяйственных операций.

По информации электронного банка данных бланков документов и документов с определенной степенью защиты и печатной продукции, часть использованных для оформления хозяйственных операций бланков строгой отчетности ТТН-1 и ТН-2 отправителю товаров не принадлежали.

Инспекция МНС провела встречную проверку УП «М» и выяснила, что УП «М» по юридическому адресу не располагалось, договоры аренды с собственником здания не заключало.

Последнюю налоговую декларацию (расчет) по НДС без отражения показателей финансово-хозяйственной деятельности УП «М» представило за отчетный период, предшествовавший датам совершения хозяйственных операций с ОАО «Б».

Директор УП «М» договоры с ОАО «Б», а также ТТН-1 и ТН-2 не подписывал, полномочиями на совершение сделок никого не наделял, хозяйственную деятельность УП «М» прекратило задолго до заключения представленных договоров.

Собранные инспекцией МНС доказательства позволили выявить факт отсутствия между ОАО «Б» и УП «М» хозяйственных операций, отраженных в первичных учетных документах.

Налогообложение хозяйственных операций, оформленных не имеющими юридической силы первичными учетными документами, осуществляется в порядке, установленном подп. 1.11 п. 1 Указа Президента Республики Беларусь от 23 октября 2012 г. N 488 «О некоторых мерах по предупреждению минимизации сумм налоговых обязательств» (далее — Указ N 488). В частности:

1) по хозяйственным операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее — товары):

• стоимость приобретения товаров не включается в состав затрат по их производству и реализации, учитываемых при налогообложении;
• предъявленные суммы НДС не подлежат вычету и не включаются в состав затрат по производству и реализации товаров, учитываемых при налогообложении, и внереализационных расходов;

2) по хозяйственным операциям, связанным с реализацией товаров:

• внереализационными доходами признаются фактически полученные денежные средства и (или) иное имущество исходя из его стоимости, указанной в первичных учетных документах;
• стоимость товаров включается в базу по НДС, а также в выручку от их реализации (валовую выручку).

Стоимость товаров, оформленных как приобретенные комиссионером, поверенным или иным аналогичным лицом (далее — комиссионер) для передачи комитенту, доверителю или иному аналогичному лицу (далее — комитент), включается у комиссионера в базу по НДС, а также в валовую выручку.

Стоимость товаров, оформленных как полученные комитентом от комиссионера, признается у комитента внереализационным доходом, а сумма расходов на возмещение комиссионеру стоимости приобретенных товаров у комитента при налогообложении не учитывается.

Стоимость товаров, оформленных как переданные комитентом комиссионеру для реализации, включается у комиссионера в базу по НДС, а также в валовую выручку при передаче товаров третьим лицам и определяется в соответствии с первичными учетными документами, на основании которых комиссионер передал товары.

Стоимость работ, оформленных как выполненные для подрядчика субподрядчиком, у подрядчика:

• является внереализационным доходом. При этом средства, перечисленные (подлежащие перечислению) субподрядчику в оплату этих работ, у подрядчика при налогообложении не учитываются;
• включается в базу по НДС, а также в валовую выручку, если эту стоимость подрядчик включил в цену работ или отдельно возместил заказчик.

Приведенные выше примеры проверок показывают, что субъекты предпринимательской деятельности нередко пренебрегают обязанностью обеспечить наличие действительных первичных учетных документов, соответствующих требованиям законодательства и свидетельствующих о принадлежности отправителю товаров.

В первую очередь участник хозяйственной операции должен обратить внимание на форму первичного учетного документа. Так, по форме, утвержденной государственным органом, указанным в перечне первичных учетных документов, утвержденном постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта 2011 г. N 360, необходимо составить:

1. ТТН-1;
2. ТН-2;
3. приходный кассовый ордер;
4. расходный кассовый ордер;
5. акт о приеме-передаче основных средств;
6. акт о приеме-передаче нематериальных активов;
7. акт сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ;
8. акт о передаче не завершенного строительством объекта;
9. акт о передаче затрат, произведенных при создании объекта инженерной и (или) транспортной инфраструктуры.

Формы 1 — 6 утвердило Министерство финансов Республики Беларусь, формы 7 — 9 — Министерство архитектуры и строительства Республики Беларусь. Формы иных первичных учетных документов организация может утвердить самостоятельно либо применить формы, утвержденные республиканским органом государственного управления по согласованию с Министерством финансов Республики Беларусь.

Важно не только правильно оформить первичный учетный документ, но и выполнить требования к его содержанию. В соответствии с п. 2 ст. 10 Закона Республики Беларусь от 12 июля 2013 года N 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» первичные учетные документы должны содержать:

• их наименование и дату составления;
• наименование организации, фамилию и инициалы индивидуального предпринимателя — участника хозяйственной операции;
• основания совершения и содержание хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях или только в стоимостных;
• должности, фамилии, инициалы и подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления.

Первичные учетные документы могут содержать и иные сведения, не являющиеся обязательными.

Проверить принадлежность контрагенту бланков ТТН-1, ТН-2 несложно: информацию о них, датах реализации, а также о признании бланков недействительными любое заинтересованное лицо может получить, сформировав запрос на сайте http://blank.bisc.by либо обратившись в налоговый орган с заявлением в рамках административной процедуры, предусмотренной п. 2.29 перечня административных процедур, осуществляемых государственными органами и иными организациями в отношении юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 17 февраля 2012 г. N 156.

Но даже при условии соблюдения формы, требований к содержанию первичного учетного документа, установлении факта принадлежности бланков второй стороне сделки и их действительности документ могут признать не имеющим юридической силы.

Подпункт 1.10 п. 1 Указа N 488 закрепляет, что первичный учетный документ обладает юридической силой только в случае действительности отраженной в нем хозяйственной операции. Это означает, что хозяйственная операция должна быть совершенной в действительности, причем непременно с участием лиц, указанных в первичном учетном документе.

Немаловажна также информация, которая указывается в графах «Пункт погрузки», «Пункт разгрузки», «Автомобиль». Так, при оценке ТТН-1 проверяющие поставят под сомнение возможность отгрузки большого количества ТМЦ, например крупногабаритных строительных материалов, с пункта погрузки, представляющего собой офисное, а не складское помещение, и последующей их транспортировки легковым автомобилем, габариты и грузоподъемность которого явно не позволили бы перевезти названный груз.

Таким образом, лицо, осуществляющее ведение бухгалтерского учета, обязано критически оценивать все представляемые ему для отражения в учете первичные учетные документы. В свою очередь руководителям организаций и индивидуальным предпринимателям следует быть более внимательными при выборе контрагентов.

Полезной в этом может оказаться размещаемая сегодня в Интернете на официальных сайтах государственных органов общедоступная информация о субъектах предпринимательской деятельности. Речь прежде всего идет о реестре коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере, размещенном на официальном сайте Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь (http://www.nalog.gov.by).

На этом же сайте можно найти информацию о юридических лицах (индивидуальных предпринимателях), исключенных из Единого государственного регистра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в связи с признанием задолженности по обязательным платежам безнадежным долгом и ее списанием.

Узнать о статусе субъекта хозяйствования (действующий, находящийся в процессе ликвидации, ликвидирован), его регистрационном номере, дате государственной регистрации (ликвидации), регистрирующем органе любое заинтересованное лицо может в режиме онлайн, причем без взимания государственной пошлины, воспользовавшись сервисом веб-портала Единого государственного регистра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей Республики Беларусь (http://egr.gov.by).

Кроме того, разумным будет при заключении договора потребовать от организации и индивидуального предпринимателя подтверждение их статуса, а от лиц, которые их представляют, — подтверждение соответствующих полномочий.

Если же добросовестный еще вчера субъект хозяйствования сегодня оказался в списке тех, кого называют лжепредпринимательскими структурами, следует понимать, что в общем сделки с такими субъектами Указ N 488 не запрещает. Само по себе заключение договоров с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, включенными в вышеупомянутый реестр, не означает неизбежных негативных последствий при налогообложении совершенных в рамках этих договоров хозяйственных операций.

В порядке, определенном подп. 1.11 п. 1 Указа N 488, налогообложение будет осуществляться только в случае признания контролирующим органом первичных учетных документов не имеющими юридической силы.

Исчислить налоги в соответствии с данной нормой субъект хозяйствования может и самостоятельно до начала проверки его деятельности. Как минимум это позволит избежать предусмотренной ст. 13.6 КоАП административной ответственности, а также начисления пеней за более продолжительный период.

Пословица «Доверяй, но проверяй!» сегодня для субъекта предпринимательства должна стать принципом, уж слишком дорого может обойтись слепое признание всех участников рынка добросовестными и разумными.