Уголовно-правовые аспекты расследования налоговых преступлений

Переход к рыночной экономике, развитие предпринимательства, возникновение новых организационных структур предприятий и форм собственности потребовали активных мер по развитию налогового законодательства и формированию налоговых правоотношений. С первых лет формирования налоговой системы государство столкнулось с проблемой массового уклонения от уплаты налогов. Анализ правоприменительной практики показывает, что в ходе документальных проверок нарушения налогового законодательства выявлялись у каждого четвертого налогоплательщика. В результате данных действий государство несет крупные убытки и наносится экономический ущерб его интересам.

Уклонение от уплаты налогов юридическими лицами вполне обоснованно отнесено уголовным законодательством к категории преступлений в сфере экономической деятельности. В соответствии со ст. 243 Уголовного кодекса Республики Беларусь (далее — УК) предусмотрена уголовная ответственность за:

  • уклонение от уплаты сумм налогов, сборов путем сокрытия, умышленного занижения налоговой базы либо путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или внесения в нее заведомо ложных сведений, повлекшее причинение ущерба в крупном размере;
  • то же деяние, повлекшее причинение ущерба в особо крупном размере.

Состав данного преступления является единым составом преступления с альтернативными признаками, сформулированными в целях дифференциации уголовной ответственности в двух частях указанной статьи в зависимости от размера ущерба.

Нанесенный ущерб по ст. 243 УК составляет собой: сумму налога, не уплаченного виновным ввиду сокрытия, занижения налоговой базы; совокупную сумму налогов, не уплаченных виновным ввиду сокрытия или занижения налоговой базы, ввиду уклонения от подачи декларации о доходах и имуществе.

Содержание умысла указывает на то, что лицо сознавало, что скрывает, занижает прибыль, доход или иной объект налогообложения либо, имея возможность в установленные сроки выполнить соответствующую обязанность по представлению декларации о доходах и имуществе, не подает ее в налоговый орган или подает с нарушением установленного срока, предвидело, что в результате этого в бюджет не поступят налоговые платежи в указанном размере, и желало причинить данный ущерб.

Субъектами налоговых преступлений, предусмотренных ст. 243 УК, могут быть индивидуальные предприниматели или должностные лица предприятий, достигшие возраста уголовной ответственности и отвечающие критериям вменяемости.

Диспозиция ст. 243 УК предусматривает две формы уклонения гражданина от уплаты налога: непредставление декларации о доходах в случаях, когда подача декларации является обязательной; включение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах.

Каждая из них представляет собой самостоятельный состав преступлений. Однако запреты и санкции в уголовном законе сами по себе желаемого результата не дают. Практика показывает, что налоговые преступления представляют собой сложную систему уклонения от налогообложения, связанную с использованием множества изощренных способов, с участием организованных финансово-экономических и криминальных групп. И.Н.Кожевников справедливо отмечал, что расследование этих преступлений сопряжено со значительными трудностями: «Это связано с тем, что в новый УК вошел ряд новых составов преступлений, которые отсутствовали в прежнем кодексе. У следователей нет не только навыков расследования такой категории дел, но даже должного умения правильной квалификации содеянного. Следователям приходится начинать работу не только с анализа УК, но и других законодательных актов» [1].

Налоговые преступления сопровождаются совершением экономических преступлений, связанных с незаконной предпринимательской деятельностью, банковской деятельностью, лжепредпринимательством, незаконным кредитом. Налоговая преступность приобретает черты транснациональной и становится питательной средой для организованной преступности. Транснациональные связи организованных преступных сообществ подрывают престиж любого государства на международной арене, особенно в сфере внешнеэкономической деятельности. В результате налоговых расследований вскрываются новые криминальные «методики» совершения налоговых правонарушений и преступлений, использующие пробелы в законодательстве. Несмотря на высокую латентность, присущую налоговым преступлениям, судебно-следственная практика свидетельствует об устойчивом росте налоговой преступности, повышении ее общественной опасности за счет более изощренных форм совершения данного преступления и размеров причиненного ущерба, несмотря на проводимые мероприятия по борьбе с налоговыми преступлениями. По-прежнему высоко число невыявленных преступлений. Практика показывает, что преступления в сфере экономической деятельности четко продуманы на всех стадиях их подготовки и совершения. Особенности уголовно-правовой оценки предмета преступного обязательства уклонения от уплаты налогов заключаются в том, что она может быть должным образом осуществлена лишь в результате анализа соответствующих бухгалтерских документов и нормативно-правовых актов [2].

С учетом своеобразия непосредственного предмета посягательства обычно выбирается и способ совершения таких преступлений. Следует отметить, что способ совершения подобных преступлений имеет обычно трехзвенную структуру, в которую входят подготовка, непосредственно совершение преступления и сокрытие следов совершенного деяния [3].

Правоприменительная практика свидетельствует о том, что налоговые преступления чаще всего совершаются достаточно образованными преступниками, которые обладают как экономическими, так и юридическими знаниями. Спектр налоговых преступлений достаточно велик, на сегодняшний день ситуация в России и Беларуси порождает множество способов нарушения налогового законодательства. В то же время складывающаяся практика расследования налоговых преступлений и возникающие при этом проблемы свидетельствуют о серьезных затруднениях, возникающих при возбуждении уголовных дел и определении стратегии расследования. Данные обстоятельства указывают на необходимость усиления борьбы с ними с использованием научных разработок и методик по их выявлению и раскрытию. Уголовно наказуемым признается лишь уклонение от уплаты налога, совершенное в крупном либо в особо крупном размере по ст. 243 УК. В соответствии с примечанием к гл. 25 УК крупным размером признается размер, в двести пятьдесят и более раз превышающий размер базовой величины, установленный на день совершения преступления; особо крупным размером — в тысячу и более раз превышающий размер такой базовой величины (на сегодняшний день базовая величина в Республике Беларусь составляет 35000 бел.руб., то есть примерно 13 дол. США). Уклонение от уплаты налогов организациями совершается путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо путем сокрытия других объектов налогообложения, совершенное в крупном размере; в соответствии с ч. 2 ст. 243 УК — то же деяние, повлекшее причинение ущерба в особо крупном размере. Согласно примечанию к ст. 243 УК крупным размером ущерба признается уклонение от уплаты сумм налогов, сборов на сумму, в тысячу и более раз превышающую размер базовой величины, установленный на день совершения преступления, особо крупным размером — в две тысячи пятьсот и более раз превышающую размер такой базовой величины.

Налоговые преступления имеют особый механизм доказывания. В нем выявляются следующие общие закономерности: возникновение доказательств источников различного вида; формирование и оценка частных доказательственных систем; установление доказательственных фактов; представление и оперирование частными доказательственными системами.

Кроме того, в механизме доказывания могут проявиться специфические закономерности: доказывание в рамках определенной уголовно-процессуальной формы; доказывание по отдельным категориям уголовных дел (отдельным видам уголовных исков).

Круг вопросов, которые подлежат рассмотрению в процессе реализации механизма доказывания, может меняться, что еще раз указывает на специфику и сложность квалификации и расследования налоговых преступлений.

Действующее налоговое законодательство в Республике Беларусь далеко от совершенства. Оно громоздкое, противоречивое, сложное в применении и требует скорейшего усовершенствования. Нечеткость формулировок в нормативных актах иногда приводит к различным их толкованиям, а в некоторых случаях и к неединообразному подходу даже со стороны налоговых органов.

Несоответствие налогового законодательства реальностям повседневной действительности часто порождает в среде предпринимательства неуверенность, подталкивает к нахождению новых способов сокрытия доходов от налогообложения.

Совершенствование налогового законодательства находится в прямой зависимости от состояния правотворческой деятельности, которая опирается на результаты правоприменительной практики.

Проведенные исследования показывают, что в условиях развития экономических отношений Беларуси с Россией и другими странами и глобализации мировой экономики для улучшения криминальной обстановки в налоговой сфере важное место должно отводиться разработке предложений по гармонизации национальных законодательств, развитию договорно-правовой базы международного сотрудничества в области борьбы с налоговыми и финансовыми преступлениями. В связи с этим большое значение имеет международное сотрудничество со странами СНГ и дальнего зарубежья в целях выявления и пресечения преступлений в сфере экономической деятельности.

ЛИТЕРАТУРА

1. Кожевникова И.Н. Расследование преступлений в сфере экономики: Руководство для следователей. — М., 1999. — С. 3 — 4.

2. Кучеров И.И. Налоговые преступления. — М., 1997. — С. 50.

3. Решетняк Н.С. Налоговые преступления и правонарушения: кто и как их выявляет и предупреждает / Н.С.Решетняк, В.Д.Ларичев. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС. — 1998. — С. 82.

4. Козлов В.А. Налоговое расследование в сфере международного законодательства. — М., 2005. — С. 592.