В соответствии с ч. 2 п. 1 ст. 1 Гражданского кодекса Республики Беларусь предпринимательская деятельность — это самостоятельная деятельность юридических и физических лиц, осуществляемая ими в гражданском обороте от своего имени, на свой риск и под свою имущественную ответственность и направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи вещей, произведенных, переработанных или приобретенных указанными лицами для продажи, а также от выполнения работ или оказания услуг, если эти работы или услуги предназначаются для реализации другим лицам и не используются для собственного потребления.
Пример из судебной практики.
Экономическим судом рассмотрено заявление индивидуального предпринимателя Ш. (ИП Ш.) к инспекции Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь по N-скому району (далее — ИМНС по N-скому району) и к инспекции Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь по М-ой области (далее — ИМНС по М-ой области).
Заявитель просит признать недействительными: решение ИМНС по N-скому району от 28.03.2012 по акту плановой выездной проверки от 15.02.2012, с изменениями от 11.06.2012, с учетом заключения от 23.03.2012 по результатам рассмотрения возражений от 07.03.2012 в части доначисления и взыскания в бюджет 163910617 бел. руб., в том числе налогов 127636459 бел. руб., из них подоходного налога от предпринимательской деятельности в размере 50758594 бел. руб., сбора на развитие территорий — 8623361 бел. руб., налога на добавленную стоимость — 68254504 бел. руб., пеней на сумму 36274158 бел. руб., а также решение ИМНС по М-ой области от 25.05.2012 о рассмотрении жалобы на решение ИМНС по N-скому району по акту проверки ИП Ш.
Заявитель в заявлении указал, что с решениями налоговых органов не согласен по следующим основаниям. Полагает, что ИМНС по N-скому району необоснованно и незаконно сделан вывод о том, что товарно-транспортные накладные (ТТН) от 06.07.2010 на сумму 19292,616 тыс. бел. руб., от 07.07.2010 — 19292,616 тыс. бел. руб., от 12.07.2010 — 20005,272 тыс. бел. руб., от 13.07.2010 — 12004,497 тыс. бел. руб., от 14.07.2010 — 11918,808 тыс. бел. руб., от 02.08.2010 — 17996,968 тыс. бел. руб., от 03.08.2010 — 15518,448 тыс. бел. руб., от 02.09.2010 — 47699,375 тыс. бел. руб., от 07.09.2010 — 27691,776 тыс. бел. руб., от 14.09.2010 — 17000,118 тыс. бел. руб. по взаимоотношениям с ЧТУП «З» в 2010 году не подтверждают факт совершения хозяйственной операции, не обеспечивают достоверность содержащихся в них данных в части грузоотправителя товара, перевозчика товарно-материальных ценностей (ТМЦ) и поэтому не имеют юридической силы. Между тем ЧТУП «З» было зарегистрировано в установленном порядке. На момент совершения хозяйственных операций ЧТУП «З» не было ликвидировано в установленном порядке, значилось в Едином государственном регистре юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, имело все необходимые для совершения сделок реквизиты, свою печать. В ТТН по взаимоотношениям с ЧТУП «З» отсутствуют какие-либо неоговоренные исправления, следы уничтожения части текста, оттиски поддельных печатей или штампов.
Перевозку товара по вышеуказанным ТТН осуществлял водитель Т., который в ходе опроса при рассмотрении уголовного дела по обвинению Ш. по ч. 1 ст. 243 Уголовного кодекса Республики Беларусь (далее — УК) пояснил, что действительно перевозил пиломатериалы. Путевые листы выписывал и выдавал ему всегда Ш., также давал указание, где именно забирать груз. При этом водитель только передавал документы из рук в руки и нигде свою подпись не ставил, соответственно и не смотрел, какая информация содержится в ТТН. Водитель Т. не знал, что Ш. является индивидуальным предпринимателем, следовательно, мог и не знать, что груз перевозится для ИП Ш., а не для ООО «Б».
Пояснения директора Д., что он никаких документов не подписывал, расчеты по налогам не подавал, печати не имел, куплю-продажу ТМЦ не производил, договоры от имени ЧТУП «З» с субъектами хозяйствования не заключал, не свидетельствуют о том, что ЧТУП «З» не осуществляло хозяйственную деятельность, поскольку можно допустить, что эту деятельность осуществлял кто-то другой, например тот, кто предложил Д. зарегистрироваться в качестве директора и учредителя. В хозяйственной деятельности зачастую отгрузку товара осуществляет не сам директор, даже если он указан в ТТН, а другие работники, которым это поручено. Отгрузка товара также может происходить не в том месте, где размещается юридический адрес.
Кроме того, на плательщика ИП Ш. законодательством Республики Беларусь не возложена обязанность по проверке сведений, указанных в ТТН. Такая обязанность возложена на грузоотправителя, т. е. на ЧТУП «З». Факт проведения незаконных финансовых операций между ИП Ш. и ЧТУП «З» должен быть подтвержден приговором суда.
При проведении проверки ИМНС по N-скому району не было учтено, что весь товар, полученный от ЧТУП «З», был принят и отражен в бухгалтерском учете ИП Ш., а в последующем отгружен в адрес ООО «Л» (г. Б.), ООО «М» (г. Б.), СООО «Т» (г. Г.). ИМНС по N-скому району не были проведены встречные проверки данных организаций.
В I — IV кварталах 2010 года в состав профессиональных налоговых вычетов были включены расходы на приобретение пиломатериалов от ЧП «С» и ООО «Т» на сумму 164492358 бел. руб. (без НДС). Первичные учетные документы, подтверждающие данные расходы, к проверке не были представлены, так как они были уничтожены в результате пожара (акт о пожаре N 19 от 07.02.2012, составленный N-ским горрайотделом по ЧС). В случае отсутствия бухгалтерских документов ИМНС по N-скому району следовало на основании п. 17 Указа Президента Республики Беларусь от 16.10.2009 N 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» (далее — Указ N 510), а также п. 2 ст. 81 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) определить причитающиеся к уплате в бюджет суммы налогов, сборов двумя методами: 1) на основании сведений о движении денежных средств по счетам в банке и (или) сведений о проверяемом субъекте, полученных от других государственных органов, юридических и физических лиц; 2) расчетным методом на основании сведений о юридических лицах и индивидуальных предпринимателях, осуществляющих аналогичные виды деятельности. Однако проверяющими данные методы определения сумм налогов, причитающихся к уплате при проведении проверки, не применялись.
Таким образом, заявитель просил удовлетворить требования в полном объеме.
Представители заинтересованного лица ИМНС по N-скому району и ИМНС по М-ой области требования не признали и считают их необоснованными и не подлежащими удовлетворению по мотивам, указанным в отзывах на заявление. Дополнительно пояснили, что в настоящее время имеет место приговор суда от 18.07.2013 в отношении Ш., которым он признан виновным по ч. 1 ст. 243 УК в уклонении от уплаты сумм налогов, сборов путем умышленного занижения налоговой базы, повлекшем причинение ущерба в крупном размере, а именно в неуплате налогов в сумме 65216979 бел. руб., которые были доначислены решением ИМНС по N-скому району от 28.03.2012.
При рассмотрении спора суд исходил из следующего.
В соответствии с абз. 20 статьи 2 Закона Республики Беларусь от 18.10.1994 N 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее — Закон о бухучете) хозяйственная операция — это действие или событие, вызывающие изменения в объеме, составе, размещении и использовании активов и (или) пассивов организации. Первичный учетный документ — это документ, подтверждающий факт совершения хозяйственной операции, составленный в момент ее совершения или непосредственно после ее совершения и предназначенный для отражения результата хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета.
Согласно статье 9 Закона о бухучете факт совершения хозяйственной операции подтверждается первичным учетным документом, имеющим юридическую силу, который составляется ответственным исполнителем совместно с другими участниками операции.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по типовым формам, утвержденным Министерством финансов Республики Беларусь, республиканскими органами государственного управления, подчиненными Совету Министров Республики Беларусь. При отсутствии утвержденных типовых форм (форм) или недостатке содержащейся в них информации организация принимает к учету самостоятельно разработанные и утвержденные первичные учетные документы, которые должны содержать установленные обязательные реквизиты.
Лица, составившие и подписавшие первичные учетные документы, обеспечивают своевременное и качественное оформление этих документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных.
Так, п. 1 ст. 169 НК предусмотрено, что фактически произведенные и документально подтвержденные расходы, связанные с осуществлением индивидуальными предпринимателями предпринимательской деятельности, определяются такими плательщиками самостоятельно на основании документов, подтверждающих такие расходы. Документами, подтверждающими расходы индивидуальных предпринимателей по хозяйственным операциям, совершенным на территории Республики Беларусь, признаются оформленные в соответствии с законодательством первичные учетные документы, включенные в перечень, определяемый Советом Министров Республики Беларусь, формы которых утверждаются уполномоченными государственными органами, определенными в данном перечне и другим законодательством, первичные учетные документы и (или) иные документы, подтверждающие произведенные расходы.
В соответствии с п. 5 ст. 107 НК налоговые вычеты производятся на основании первичных учетных и расчетных документов установленного образца, полученных в установленном законодательством порядке продавцами и выставленных ими при приобретении плательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.
ИМНС по N-скому району правомерно сделан вывод, что ТТН от 06.07.2010 на сумму 19292,616 тыс. бел. руб., от 07.07.2010 — 19292,616 тыс. бел. руб., от 12.07.2010 — 20005,272 тыс. бел. руб., от 13.07.2010 — 12004,497 тыс. бел. руб., от 14.07.2010 — 11918,808 тыс. бел. руб., от 02.08.2010 — 17996,968 тыс. бел. руб., от 03.08.2010 — 15518,448 тыс. бел. руб., от 02.09.2010 — 47699,375 тыс. бел. руб., от 07.09.2010 — 27691,776 тыс. бел. руб., от 14.09.2010 — 17000,118 тыс. бел. руб. по взаимоотношениям с ЧТУП «З» содержат недостоверные сведения и не подтверждают факт совершения хозяйственных операций, поэтому не имеют юридической силы. В результате помещения в учет вышеуказанных ТТН, которые не имеют юридической силы и являются бестоварными, была занижена налогооблагаемая база по подоходному налогу от предпринимательской деятельности в сумме 173680423 бел. руб. (без НДС), что повлекло доначисление подоходного налога от предпринимательской деятельности в сумме 26052089 бел. руб. и сбора на развитие территорий (отмененные налоги, сборы) в сумме 4428806 бел. руб., занижена налоговая база по налогу на добавленную стоимость на 34736084 бел. руб., что повлекло доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 34736084 бел. руб.
В соответствии с ч. 4 ст. 106 Хозяйственного процессуального кодекса Республики Беларусь не подлежат доказыванию установленные вступившим в законную силу приговором суда по уголовному делу обстоятельства, имеющие значение для дела, рассматриваемого судом, рассматривающим экономические дела, в отношении совершения определенных деяний и лиц, их совершивших.
Приговором суда Ш. был признан виновным по ч. 1 ст. 243 УК в уклонении от уплаты сумм налогов, сборов путем умышленного занижения налоговой базы, повлекшем причинение ущерба в крупном размере. Приговором суда в отношении Ш. установлено, что ТТН по взаимоотношениям ИП Ш. с ЧТУП «З» от 06.07.2010 на сумму 19292,616 тыс. бел. руб., от 07.07.2010 — 19292,616 тыс. бел. руб., от 12.07.2010 — 20005,272 тыс. бел. руб., от 13.07.2010 — 12004,497 тыс. бел. руб., от 14.07.2010 — 11918,808 тыс. бел. руб., от 02.08.2010 — 17996,968 тыс. бел. руб., от 03.08.2010 — 15518,448 тыс. бел. руб., от 02.09.2010 — 47699,375 тыс. бел. руб., от 07.09.2010 — 27691,776 тыс. бел. руб., от 14.09.2010 — 17000,118 тыс. бел. руб. являются бестоварными, указанный в них товар не перевозился и перевозиться не мог. В результате действиями Ш. был причинен ущерб государству в виде неуплаты: налога на добавленную стоимость в сумме 34736084 бел. руб., подоходного налога в сумме 26052089 бел. руб., сбора на развитие территорий в сумме 4428806 бел. руб., а всего налогов и сборов на общую сумму 65216979 бел. руб., что является ущербом в крупном размере.
Приговором суда от 31.12.2014 в отношении Б., Т., Г. и других лиц установлен тот факт, что ЧТУП «З» создавалось без намерения осуществлять предпринимательскую деятельность, в целях систематического прикрытия незаконных финансовых операций, для сокрытия, занижения прибыли, доходов и других объектов налогообложения субъектов хозяйствования реального сектора экономики.
20.05.2014 ЧТУП «З» включено в Реестр коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере на основании абз. 6 подп. 1.1 п. 1 Указа Президента Республики Беларусь от 23.10.2012 N 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств».
В ходе проведения проверки было установлено, что в I — IV кварталах 2010 года в состав профессиональных налоговых вычетов ИП Ш. были включены расходы на приобретение пиломатериалов от ЧП «С» и ООО «Т» на сумму 164492358 бел. руб. (без НДС), однако документы, подтверждающие данные расходы, представлены проверяющим не были. В результате были доначислены: подоходный налог от предпринимательской деятельности в сумме 24673834 бел. руб., сбор на развитие территорий в сумме 4194550 бел. руб., налог на добавленную стоимость в сумме 32898470 бел. руб.
В соответствии с подп. 1.11 п. 1 ст. 22 НК плательщик обязан обеспечивать в течение сроков, установленных законодательством, сохранность документов бухгалтерского учета, учета доходов (расходов) и иных объектов налогообложения, других документов и сведений, необходимых для налогообложения.
Доводы заявителя о том, что проверяющие должны были в соответствии с п. 17 Указа N 510 при отсутствии у проверяемого субъекта или непредставлении им документов бухгалтерского, налогового учета и (или) других документов, связанных с налогообложением, определять размер причитающихся к уплате в бюджет сумм налогов, сборов (пошлин) на основании сведений о движении денежных средств по счетам в банке и (или) сведений о проверяемом субъекте, полученных от других государственных органов, юридических и физических лиц, либо расчетным методом на основании сведений о юридических лицах и индивидуальных предпринимателях, осуществляющих аналогичные виды деятельности, несостоятельны.
В случае проверки ИП Ш. проверяющими не были применены указанные методы проверки, так как ИП Ш. были представлены документы (книга доходов и расходов, книга учета товаров, книга покупок, накладные на приобретение товаров, накладные на отгрузку товаров, банковские документы), обеспечивающие возможность исчисления размера налогов.
ИМНС по N-скому району были сделаны запросы на проведение встречных проверок ЧП «С» и ООО «Т». Однако провести встречные проверки не представилось возможным в связи с непредставлением документов и неявкой лиц для дачи объяснений.
Таким образом, суд пришел к выводу об отсутствии нарушений законодательства, влекущих признание ненормативных правовых актов налоговых органов недействительными. В удовлетворении заявленных требований было отказано в полном объеме.
Проверяющими правомерно был доначислен подоходный налог от предпринимательской деятельности в сумме 32652 бел. руб. По заявлению ИП Ш. от 01.02.2012 начата процедура ликвидации. В связи с этим была представлена налоговая декларация (расчет) по подоходному налогу за период с 01.01.2012 по 01.02.2012, в которой не отражена сумма дебиторской задолженности, числящейся в книге дебиторской задолженности в сумме 11973753 бел. руб. (без учета НДС), в том числе: задолженность ООО «Т» в сумме 8874000 бел. руб. и ООО «Б» — 3099753 бел. руб.
В соответствии с подп. 1.7 п. 1 ст. 172 НК доходом признается стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав при наличии не исполненных перед плательщиком обязательств.
В результате была занижена налоговая база по подоходному налогу от предпринимательской деятельности на сумму 217712 бел. руб., что повлекло доначисление подоходного налога от предпринимательской деятельности в сумме 32652 бел. руб.
На основании п. 2 ст. 100 НК правомерно был доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 619950 бел. руб. в связи с тем, что в налоговой декларации (расчете) по НДС за октябрь 2011 г. не отражена выручка по отгруженным предпринимателем товарам на сумму 3719704 бел. руб., по которым не поступили денежные средства и истекло 60 дней со дня их отгрузки.