Нарушение порядка ведения учета предпринимательской деятельности
Говоря о порядке учета предпринимательской деятельности, законодатель, скорее всего, подразумевает:
учет доходов и расходов индивидуальными предпринимателями. Такой учет предусмотрен пунктом 9 статьи 176 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) и ведется в порядке, регламентированном Инструкцией о порядке ведения учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями (нотариусами, осуществляющими нотариальную деятельность в нотариальном бюро, адвокатами, осуществляющими адвокатскую деятельность индивидуально), утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 N 42 «О некоторых вопросах, связанных с исчислением и уплатой налогов, сборов (пошлин), иных платежей, контроль за исчислением и уплатой которых осуществляют налоговые органы» (далее — постановление N 42);
учет валовой выручки от реализации товаров (работ, услуг), по которым уплачивается единый налог с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц, а также учет товаров, в том числе сырья и материалов, основных средств и иного имущества, ввозимых на территорию Республики Беларусь из государств — членов Таможенного союза. Такой учет предусмотрен пунктом 5 статьи 293 НК, обязателен только для индивидуальных предпринимателей (иные физические лица — плательщики названного налога его вести не должны) и ведется в порядке, установленном в Инструкции о порядке ведения учета валовой выручки от реализации товаров (работ, услуг) и учета товаров, ввозимых на территорию Республики Беларусь из государств — членов Таможенного союза, утвержденной постановлением N 42.
Как видим, субъекты обязанности и субъекты ответственности в целом совпадают: ими могут быть только индивидуальные предприниматели. Обратим внимание на следующее: несмотря на то что учет, предусмотренный в пункте 9 статьи 176 НК, обязателен также для нотариусов, осуществляющих нотариальную деятельность в нотариальном бюро, и адвокатов, осуществляющих адвокатскую деятельность индивидуально, они исходя из содержания диспозиции части 1 статьи 12.1 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях (далее — КоАП) не могут быть привлечены к ответственности по названному основанию, поскольку не являются индивидуальными предпринимателями (абзацы пятый и шестой части четвертой пункта 1 статьи 1 Гражданского кодекса Республики Беларусь).
Нарушение порядка ведения учета доходов и расходов, применяемого при упрощенной системе налогообложения
Общие требования к порядку ведения учета доходов и расходов, применяемого при упрощенной системе налогообложения, определены в пункте 1 статьи 291 НК, а форма книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и порядок ее заполнения (то есть, по сути, детальный порядок ведения соответствующего учета) установлены постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь и Министерства статистики и анализа Республики Беларусь от 19.04.2007 N 55/60/59/38 «Об установлении формы книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и о некоторых вопросах ее заполнения».
Обратим внимание, что по ряду аспектов такого учета требуется применять положения законодательства о бухгалтерском учете. Например, в силу абзаца девятого части первой пункта 1 статьи 291 НК учет организациями капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, машино-мест, находящихся в собственности, хозяйственном ведении, оперативном управлении или пользовании, зданий, сооружений и передаточных устройств сверхнормативного незавершенного строительства, капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, машино-мест, подлежащих государственной регистрации, в период до такой регистрации должен вестись по правилам, установленным законодательством для организаций, ведущих бухгалтерский учет и отчетность, в отношении находящихся у них на балансе основных средств, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, материалов, товаров, готовой продукции, а также в отношении находящегося на забалансовых счетах имущества.
Исходя из положений части первой статьи 285 НК (с учетом подпункта 2.1 пункта 2 статьи 13 и пункта 5 статьи 38 НК) субъектами обязанностей, связанных с ведением такого учета, являются перешедшие на применение упрощенной системы налогообложения:
- юридические лица Республики Беларусь;
- индивидуальные предприниматели;
- нотариусы, осуществляющие нотариальную деятельность в нотариальном бюро;
- адвокаты, осуществляющие адвокатскую деятельность индивидуально.
- Субъектами же ответственности могут быть:
- должностные лица юридических лиц Республики Беларусь;
- индивидуальные предприниматели.
Кроме того, законодательство хоть и не предусматривает, но и не запрещает привлечение для ведения соответствующего учета сторонних организаций или индивидуальных предпринимателей (так называемый аутсорсинг). Полагаем, что в случае заключения соответствующего договора определение лица, совершившего соответствующее противоправное и виновное деяние (а значит, подлежащего ответственности), должно осуществляться по правилам, аналогичным изложенным применительно к привлечению к ответственности за нарушение порядка ведения бухгалтерского учета. То есть ответственности должны подлежать соответствующие должностные лица юридического лица — исполнителя услуги или индивидуальный предприниматель — исполнитель услуги. На наш взгляд, привлечение в такой ситуации к ответственности должностных лиц юридических лиц — плательщиков налога при упрощенной системе налогообложения и индивидуальных предпринимателей — плательщиков этого налога не соответствовало бы принципам ответственности (в том числе принципу ответственности лишь за собственные и виновные деяния), а также целям предупреждения будущих правонарушений.
Как и в случае с нарушением установленного порядка ведения учета доходов и расходов, предусмотренного пунктом 9 статьи 176 НК, нотариусы, осуществляющие нотариальную деятельность в нотариальном бюро, и адвокаты, осуществляющие адвокатскую деятельность индивидуально, к ответственности за нарушение порядка учета доходов и расходов, применяемого при упрощенной системе налогообложения (часть 1 статьи 12.1 КоАП), привлечены быть не могут.
Рассмотрение вопросов административной ответственности по части 1 статьи 12.1 КоАП будет неполным, если не отметить, что в силу пункта 4 части 1 статьи 7.6 КоАП административное взыскание за соответствующие нарушения может быть наложено не позднее трех лет со дня совершения и шести месяцев со дня обнаружения административного правонарушения.
Обратим также внимание, что нарушение порядка ведения соответствующего учета может повлечь совершение иных административных правонарушений (при определенных условиях — преступлений). Например, принимая во внимание, что во многих случаях определение показателей, значимых для правильного исчисления налогов, осуществляется на основании данных бухгалтерского учета (см., например, пункт 2 статьи 128, пункт 2 статьи 129, пункт 2 статьи 130 НК), ошибка в бухгалтерском учете может иметь своим следствием неуплату или неполную уплату налогов (статья 13.6 КоАП). В этом случае мы имеем дело с совокупностью двух административных правонарушений с различными (самостоятельными) объектами посягательства (статья 2.7 КоАП), а при наличии умысла на сокрытие или занижение налоговой базы и крупного размера причиненного ущерба — одновременно с административным правонарушением и преступлением, предусмотренным статьей 243 Уголовного кодекса Республики Беларусь. Например, занижение налоговой базы может быть осуществлено посредством умышленного невнесения в регистры бухгалтерского учета соответствующей информации. Полагаем, что в данном случае привлечение к ответственности (административной или уголовной) за неуплату налогов не исключает привлечения лица к ответственности по части 1 статьи 12.1 КоАП.